La circolare della Guardia di Finanza: competenza nelle verifiche fiscali e selezione dei soggetti da sottoporre a controllo

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1 Accertamento e Verifiche di Giovanni Barbato e Gian Paolo Ranocchi La circolare della Guardia di Finanza: competenza nelle verifiche fiscali e selezione dei soggetti da sottoporre a controllo Considerazioni introduttive Il Comando Generale della Guardia di Finanza ha recentemente pubblicato la circolare n.1/08 relativa all attività di verifica fiscale. Il documento citato detta specifiche istruzioni che abbracciano i più diversi comparti ed è articolato come segue: le disposizioni generali in tema di verifiche e controlli; i poteri ispettivi in materia fiscale; l esecuzione delle verifiche e dei controlli; le metodologie di controllo; le indagini finanziarie; la fiscalità internazionale; i rapporti tra polizia tributaria e polizia giudiziaria; le linee guida e i percorsi ispettivi. Ma andiamo ad analizzare alcune tematiche generali in tema di verifiche e controlli. Competenza all esecuzione delle verifiche fiscali e dei controlli Le istruzioni, in via innovativa, pongono una nuova definizione di verifica fiscale, la quale, abbandonata la tradizionale distinzione tra verifiche generali e parziali, è ora intesa in ogni indagine di polizia tributaria mirata a controllare gli aspetti più significativi della posizione fiscale del contribuente agli effetti della determinazione delle basi imponibili e/o calcolo e del versamento delle imposte sui redditi, dell Iva, dell Irap e degli altri tributi. Dalle verifiche si distinguono ora nettamente i controlli, i quali attengono, invece, al riscontro di singoli atti di gestione ed ai rilevamenti effettuati con finalità preventive o ricognitive (es. controlli incrociati clienti-fornitori, rilevamento prezzi, controllo nuove partite Iva, controlli strumentali, ecc.). Ebbene, data tale definizione, vediamo come sono articolate le competenze dei reparti della Guardia di Finanza ai fini delle verifiche fiscali. I criteri ordinari, per i quali è ripartita la competenza, attengono da un lato alla sede e dall altro al volume d affari (ricavi/compensi) del soggetto da sottoporre a controllo. Nel dettaglio, la prima regola è che sia competente all esecuzione della verifica il reparto nella cui circoscrizione di servizio il contribuente ha il proprio domicilio fiscale, considerando che: per le imprese per i lavoratori autonomi il criterio generale è la sede legale, salvo che in caso di mancata coincidenza tra sede legale e amministrativa la competenza è del reparto ove è ubicata quest ultima. Si deve tener comunque presente che in ogni caso rileva la sede di fatto, ove cioè in concreto è esercitata l effettiva attività, ancorché tale sede non sia dichiarata al Fisco; rileva il domicilio fiscale. Qualora il domicilio fiscale sia diverso da quello in cui è effettivamente esercitata l attività, si ha riguardo a quest ultima. 34

2 Sede legale Impresa Sede amministrativa se non coincide con legale Competenza dei reparti in relazione al domicilio Sede di fatto Domicilio fiscale Professionista Sede di fatto La seconda regola, che si aggiunge a quella della sede, è connessa al volume d affari o dei ricavi o dei compensi. Sulla base di tale parametro, l individuazione del reparto competente avviene mediante la preventiva distribuzione dei contribuenti presenti in ciascuna provincia, sulla base di due fasce da assegnare: 1) la prima, più bassa, ai reparti territoriali (Gruppi, Compagnie, Tenenze, Brigate); 2) la seconda, più altra, ai Nuclei pt in sede provinciale (tendenzialmente imprese di medie e rilevanti dimensioni). Si tenga conto che la determinazione delle fasce è effettuata periodicamente dal Comandante Regionale, e potrà essere diffusa la situazione in cui il limite per la prima fascia coincida con 7,5 milioni (e cioè il limite degli studi di settore): ne conseguirà che le imprese di piccole dimensioni e la maggior parte dei professionisti saranno sotto la vigilanza dei reparti territoriali, mentre saranno riservate alla competenza dei Nuclei pt le attività di controllo nei confronti delle imprese di medie dimensioni (da 7,5 a 25,82 milioni di euro) e di rilevanti dimensioni (oltre 25,82 milioni di euro). Relativamente all esecuzione dei controlli (ivi compresi anche i riscontri in tema di adempimenti strumentali), questi, di norma, sono affidati ai reparti territoriali (Gruppi, Compagnie, Tenenze, Brigate). Per l esecuzione delle attività ispettive nei confronti dei soggetti che aderiscono al consolidato, normalmente la competenza è rimessa al Nucleo pt operante nella provincia in cui è ubicata la sede della società consolidante. Rimangono, in ogni caso, possibilità di deroga ai predetti limiti su specifica autorizzazione da parte dell autorità sovraordinata a livello provinciale o regionale. Fissati tali principi, rimane da chiarire quale conseguenza vi sia sul piano pratico nel caso di attività ispettiva espletata dai reparti della Guardia di Finanza fuori competenza: la carenza di potere potrebbe comportare, a parere di chi scrive, l illegittimità degli atti acquisiti e delle eventuali contestazioni elevate nei confronti del contribuente verificato. 35

3 Competenza dei reparti in relazione volume d affari Prima fascia (tendenzialmente da 0 a 7,5 milioni di ) Seconda fascia (tendenzialmente da 7,5 milioni di in su) Reparti territoriali: Gruppi, Compagnie, Tenenze, Brigate Nuclei pt in sede provinciale Selezione dei soggetti da sottoporre a verifica o controllo Le istruzioni all attività di verifica ribadiscono una strategia di contrasto già seguita nel passato per i servizi di controllo della Guardia di Finanza; in particolare, assume una notevole importanza l attività di contrasto all evasione attraverso specifiche strategie di intelligence, affinché con un oculata selezione vengano individuate le posizioni che presentano un elevato grado di rischio. In special modo, l attività di intelligence deve essere comprensiva di ricerche informative, investigazioni, analisi ed elaborazioni, inquadrando la valutazione della pericolosità fiscale dei soggetti economici con riguardo alle peculiarità delle dinamiche fiscali proprie di ogni area territoriale. Per impostare in modo adeguato l attività di intelligence, la circolare indica, tra le altre, le seguenti condizioni: adeguata conoscenza dei principali fenomeni evasivi ed elusivi diffusi; dettagliata conoscenza del contesto territoriale di riferimento; sistematica ricognizione delle fonti aperte; attenzione per imprese di medio-grande dimensione ad eventi di importante rilevanza economico-finanziaria. Secondo la circolare in esame, le iniziative da assumere da parte dei singoli Comandi Provinciali devono tenere in debito conto: - delle risultanze di pregresse attività di verifica e controllo svolte dal reparto o da altri comandi della Guardia di Finanza; - degli elementi di conoscenza acquisiti nel corso di ogni genere di controllo svolto sul territorio, per qualsiasi finalità (anche extratributaria), anche da parte delle pattuglie addette al servizio 117; - delle risultanze di pregresse indagini di polizia giudiziaria in ogni settore (non solo tributario) da utilizzare previo nulla osta dell A.G.; - dei dati e notizie ottenuti nel quadro di ogni genere di attività di servizio svolta in via amministrativa, relativamente a tutti i settori in cui si esplicano le funzioni di polizia economico-finanziaria della G. di F.; - delle comunicazioni di fatti che configurano violazioni tributarie inoltrate dai soggetti pubblici investiti di compiti ispettivi o di vigilanza nonché dagli organi giurisdizionali, requirenti e giudicanti, penali, civili e amministrativi e dalla polizia giudiziaria, ex art.36 del DPR n.600/73; - delle segnalazioni relative ad irregolarità attinenti le movimentazioni finanziarie da e per l estero, nonché quelle concernenti i sequestri di valuta e titoli detenuti illegalmente; - delle segnalazioni provenienti da organi collaterali esteri; 36

4 - delle risultanze delle trattazioni redatte a conclusione dell attività antiriciclaggio, sviluppata a seguito dell approfondimento delle segnalazioni relative ad operazioni sospette; - della comunicazione di provvedimenti di condanna anche non definitiva per il reato di cui all art.416-bis c.p., in vista dell attività di verifica delle posizioni fiscali; - delle liste delle residue posizioni a rischio individuate nelle fasi di elaborazione delle attività a progetto. Criteri di selezione dei contribuenti Risultanze fiscali; Esiti attività intelligence; Indagini di pg; Indagini antiriciclaggio; Segnalazioni valutarie; Mutue assistenze ad organi esteri. In questo ambito assumeranno sempre più rilevanza, a fini della programmazione delle verifiche, gli esiti di indagini penali poi comunicati alla Guardia di Finanza, ovvero gli esiti di indagini antiriciclaggio. Infatti, si deve tener conto del fatto che il Legislatore fiscale, in questi ultimi anni, ha introdotto importanti disposizioni che hanno legato sempre più l attività giurisdizionale (e, in particolare, le indagini svolte dalla magistratura inquirente) o di controllo extratributario all attività di polizia tributaria. Giova a tal proposito osservare che: l art.2, co.8, della L. n.289/02 la legge di conversione del D.L. n.223/06 l art.37 co.31 del D.L. n.223/06 (che modifica l art.36 del DPR n.600/73) ha introdotto il co.4-bis nell art.14 della L. n.537/93 fissando il principio della indeducibilità fiscale dei costi-reato; ha fornito un'interpretazione autentica dell art.14, co.4, della L. n.537/93, chiarendo che ogni provento illecito, di qualsiasi natura esso sia, è tassabile ed è ricompreso quanto meno nella categoria dei redditi diversi di cui all art.6 del Tuir; interviene poi ad ampliare la platea degli organi pubblici obbligati a comunicare all Amministrazione Finanziaria gli elementi di cui siano venuti a conoscenza nell espletamento delle loro funzioni che possono far constatare violazioni fiscali, estendendo agli organi requirenti e giudicanti in materia penale e alla polizia giudiziaria (previa autorizzazione dell A.G.), quanto già previsto per la magistratura civile ed amministrativa e per i soggetti incaricati di svolgere attività ispettive e di vigilanza. Invero, le conseguenze pratiche delle disposizioni de quibus sono di assoluto rilievo, atteso che l attività della Guardia di Finanza sarà notevolmente influenzata dall esito di indagini penali, di processi civili o amministrativi che palesino (o abbiano palesato) a carico dei responsabili il conseguimento di proventi illeciti ovvero la deduzione di costi attinenti a fatti reato, ampliando in modo considerevole per l Erario la base imponibile oggetto di recupero a tassazione. Per valutarne la portata attuale, basti pensare ai molteplici procedimenti penali che vedono ora coinvolte un numero sempre superiore di aziende per reati ambientali o relativi alla sicurezza sul lavoro (ovvero tutti i reati che 37

5 abbiano un qualsivoglia collegamento a costi aziendali), procedimenti che hanno ora dirette conseguenze anche sul piano fiscale, atteso che le imprese si vedranno disconosciuti le ingenti spese sostenute per gli impianti e macchinari che hanno provocato il fatto oggetto di indagine penale. Sotto un ulteriore profilo, poi, la circolare n.1/08 richiama l attenzione per i fenomeni di contrasto alle frodi Iva, questo in linea con quanto disposto dall art.83, co.5, del D.L. n.112/08 che ha stabilito che l'a.f. deve incrementare la capacità operativa destinata a tali attività anche orientando appositamente funzioni o strutture al fine di assicurare: - l'analisi dei fenomeni e l'individuazione di specifici ambiti di indagine; - la definizione di apposite metodologie di contrasto; - la realizzazione di specifici piani di prevenzione e contrasto dei fenomeni medesimi; - il monitoraggio dell'efficacia delle azioni poste in essere. Le istruzioni in esame ribadiscono, comunque, la necessità che i reparti del Corpo procedano: ad individuare: - elementi indicativi dell esercizio di attività d impresa o di lavoro autonomo svolte in maniera, totalmente o parzialmente, occulta e di fenomeni di sommerso da lavoro; - persone fisiche risultanti formalmente residenti all estero, ma che in realtà svolgono attività in Italia, ovvero imprese localizzate all estero ma fiscalmente da considerare residenti o stabilmente organizzate nel territorio nazionale; a scoprire nei confronti dei soggetti noti - basi imponibili o imposte dichiarate in misura pari a zero o, comunque, non adeguata all andamento del volume d affari/ricavi/compensi e alle condizioni di esercizio dell attività d impresa, dell ente, della professione o dell arte, rapportate alle caratteristiche del settore economico interessato ed alla realtà locale; - basi imponibili o imposte che possano risultare abbattute per effetto del ricorso ad assetti organizzativi ovvero operazioni di rilevanza internazionale, nonché a regimi agevolativi di qualsiasi genere; - ai fini Iva, situazioni di sistematico credito verso l Erario, soprattutto con riferimento a settori notoriamente a rischio frode. In ultima analisi, la circolare prescrive che le verifiche della Guardia di Finanza debbano essere programmate: - prevedendo in concreto i risultati conseguibili ovvero individuando gli aspetti gestionali da controllare; - seguendo filoni investigativi (frodi carosello, fiscalità internazionale, costi/reato) piuttosto che puntando l attenzione su singole posizioni; - su contribuenti che, a parità di indizi di rischiosità e pericolosità fiscale, dispongano di patrimoni aggredibili. 38