Anno 2014 N. RF151. La Nuova Redazione Fiscale

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1 Anno 2014 N. RF151 ODCEC VASTO La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 10 OGGETTO SOGGETTI IRES - IL CALCOLO DELL AGEVOLAZIONE ACE 2013 RIFERIMENTI CM 12/2014; L. 147/2013; DL N. 201/2011; DM 14/03/2012; ISTRUZIONI UNICO SC 2014 CIRCOLARE DEL 05/06/2014 Sintesi: come di consueto, si riepilogano le modalità di determinazione dell agevolazione ACE con riferimento ai soggetti IRES. Ai fini della compilazione di Unico SC2014, si rammenta che i dati necessari per la determinazione dell agevolazione vanno riportati nell apposito prospetto del quadro RS che, rispetto allo scorso anno, presenta quale unica novità l utilizzo del rigo RS114 (denominato Addizionali IRES ) ai fini dell addizionale IRES prevista per la cd Robin Tax e per banche/assicurazioni. Il decreto cd. Salva Italia (DL 201/2011) ha introdotto dal 2011 un incentivo alla capitalizzazione delle imprese (cd. ACE), che si sostanzia in nella deduzione di un importo corrispondente al rendimento nozionale del nuovo capitale proprio. Per il 2013 i criteri di calcolo sono invariati rispetto ai periodi , con il beneficio fiscale determinato applicando alla variazione in aumento del capitale proprio il moltiplicatore del 3%. INCREMENTO DELLA DEDUZIONE: l aumento del coefficiente per il calcolo del rendimento nozionale previsto dalla Legge di stabilità 2014 troverà applicazione solo dal 2014; più in particolare esso: aumenta al 4% a decorrere dai periodi in corso al 31/12/2014 rimane al 3% per i periodi chiusi precedentemente (per il 2013 per i soggetti con periodo solare) ACCONTO 2014: i soggetti che beneficiano dell ACE determinano l acconto per i periodi d imposta in corso al 31/12/2014 e al 31/12/2015 utilizzando il coefficiente precedente. Pertanto, per le imprese che calcolano l acconto applicando: il criterio storico: non vi è l esigenza di alcuna rideterminazione il criterio previsionale: si ritiene debbano determinare l ACE 2014 applicando il coefficiente 3%. SOGGETTI INTERESSANTI SOGGETTI ESCLUSI ACE DISPOSIZIONI GENERALI soggetti IRES (art. 73 TUIR): società di capitali (Spa, Srl, cooperative, ecc.) enti commerciali residenti in Italia stabili organizzazioni presenti in Italia Soggetto che cambia residenza (CM 12/2014) I soggetti residenti all estero, qualora trasferiscono la residenza fiscale in Italia, nei periodi d imposta successivi al 2012, possono fruire dell agevolazione dall anno di acquisizione della residenza. A tal fine rilevano gli incrementi/decrementi di capitale realizzati dal 2011, a nulla rilevando il fatto che l impresa abbia o meno fruito dell ACE nei precedenti esercizi tutti gli enti non commerciali (anche in presenza di una eventuale attività commerciale) le società in fallimento, liquidazione coatta o amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi; In quest ultimo caso, secondo la CM 12/2014 la società: non può beneficiare dell ACE: se la procedura è finalizzata alla liquidazione, essendo il risanamento della società impossibile o economicamente non conveniente può usufruire dell ACE: se la procedura è finalizzata al risanamento della società con continuazione dell impresa

2 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 2 / 10 MODALITA OPERATIVE Occorre: individuare la variazione in aumento del capitale proprio al 31/12/2013 rispetto a quello esistente al 31/12/2010, al netto dell utile 2010; a tal fine è necessario tener conto delle variazioni (incrementi/decrementi) intervenute individuare il patrimonio netto dal bilancio al 31/12/2013 applicare al rendimento nozionale, ossia al minor ammontare tra l incremento del capitale proprio 2013 e il patrimonio netto al 31/12/2013, l aliquota del 3%. Sul punto, si rammenta che: il rendimento nozionale non può eccedere il reddito complessivo netto l eventuale eccedenza potrà essere portata ad incremento dell importo deducibile dal reddito complessivo netto dei successivi esercizi, senza limitazioni. Pertanto, dopo aver determinato l ACE 2013 è necessario verificare la presenza di un eventuale eccedenza di ACE 2012; la somma dell ACE 2013 e dell eccedenza 2012 incontra il limite del reddito netto 2013; l eventuale eccedenza sarà riportata nel INCREMENTI DI CAPITALE DECREMENTI DI CAPITALE La deduzione dal reddito complessivo al netto di eventuali perdite pregresse, non può generare una perdita / maggiore perdita fiscale dell esercizio. Rilevano quali variazioni in aumento del capitale proprio: i conferimenti in denaro gli utili accantonati a riserva, eccetto quelli destinati a riserve non disponibili Tuttavia, detti incrementi rilevano da momenti diversi a seconda della tipologia degli stessi (es: i conferimenti in denaro dalla data di versamento, gli accantonamenti di utili a riserva dall inizio dell esercizio nel quale è adottata la delibera di destinazione dell utile, ecc.); gli stessi nell esercizio successivo rilevano per intero. Pertanto, un conferimento effettuato nel 2012: per l ACE 2012: va ragguagliato alla data di effettuazione per l ACE 2013: rileva per l intero ammontare I decrementi di capitale proprio sono rappresentati dalle distribuzioni del patrimonio netto (a qualsiasi titolo) ai soci o partecipanti, anche se in natura; in particolare, ai fini ACE: la distribuzione di riserve di utili anche a seguito di eventuale riduzione del capitale sociale la riduzione riserva sovrapprezzo azioni la restituzione di versamenti a fondo perduto o in c/capitale eseguiti in anni passati rilevano sempre a partire dall'inizio dell'esercizio in cui si sono verificati. Pertanto, la perdita da bilancio al 31/12 del 2010/2011/2012, non costituisce decremento per la determinazione dell ACE (la stessa rileva per l individuazione del limite di patrimonio netto). La distribuzione di riserve di utili, come dalla CM 12/2014, rileva dall inizio dell esercizio in cui la relativa delibera è assunta e per l intero importo deliberato. LIMITI DEL PATRIMONIO NETTO Non rilevano ai fini ACE le riduzioni di patrimonio derivanti da perdite le distribuzioni dell utile dell esercizio i decrementi conseguenti a operazioni di fusione o scissione. La variazione in aumento (incrementi-decrementi) del capitale proprio è oggetto di agevolazione sino a concorrenza del patrimonio netto risultante dal bilancio, assunto: al netto della riserva per acquisto azioni proprie computando anche l utile o la perdita (CM 35/2012) Di fatto, il rendimento nozionale sul quale applicare l aliquota del 3% è rappresentato dal minore tra: l incremento del capitale proprio il patrimonio netto risultante dal bilancio di riferimento al netto dell IRES teorica

3 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 3 / 10 DETERMINAZIONE ACE 2013 Ai fini dell ACE 2013 è necessario considerare gli incrementi/decrementi verificatisi a partire dal 31/12/2010; in particolare, quelli realizzati nel 2011 vanno cumulati con quelli del 2012 e 2013, tenendo conto che gli incrementi relativi a: utile 2010, 2011 e 2012 accantonato a riserva: vanno conteggiati per intero conferimenti in denaro, rinuncia e compensazione ai crediti verificatisi: nel 2011 e 2012, vanno conteggiati per intero (il ragguaglio ad anno ha interessato la determinazione dell ACE 2011 e 2012) nel 2013, vanno ragguagliati ad anno, rapportando il periodo di tempo intercorrente tra il conferimento e la chiusura dell esercizio alla durata complessiva dello stesso. RIPORTO ECCEDENZA ACE: ai fini dell ACE 2013 va considerata anche l eventuale eccedenza ACE 2012 a disposizione rispetto al reddito complessivo risultante da Unico SC2013. La somma dell ACE 2013 e dell eccedenza ACE 2012 incontra il limite del reddito complessivo netto L eventuale eccedenza 2013 sarà riportata nel Inoltre, che la deduzione ACE può essere utilizzata: solo dopo aver scomputato le perdite pregresse dal reddito lordo (ex art. 84 TUIR) e fino a concorrenza del reddito residuo (rigo RN6 di Unico SC 2014) N.B.: tale utilizzo dell ACE è obbligatorio; nel caso di eccedenze derivanti dal mancato utilizzo dell ACE nei predetti limiti, è preclusa la riportabilità delle stesse (CM12/2014). L eventuale eccedenza di ACE: non genera una perdita fiscale ma può essere riportata nei periodi d imposta successivi, senza limiti di tempo. Esempio: Srl con reddito 2013 di con perdite pregresse per ; queste ultime sono utilizzabili solo fino all 80% del reddito e pertanto per L ACE disponibile sia pari a (incluso riporto dell eccedenza 2012): il reddito residuo di : - va compensato con l ACE, riportando l eccedenza di Ace di al in caso contrario (viene tassato il reddito di ) l eccedenza riportabile rimane di ACE IN UNICO SC 2014 Come di consueto, i soggetti interessati, provvedono alla compilazione: degli specifici righi del quadro RS di Unico (da RS113 a RS115) riportano la base ACE agevolata direttamente nel quadro RN di determinazione del reddito Sul punto, si rammenta che l agevolazione: non abbatte il reddito d impresa e pertanto non va indicata nel quadro RF. non rileva ai fini IRAP, tranne che per il VAP determinato per la Provincia di Trento. Il quadro RS, rispetto allo scorso anno, presenta quale unica novità l utilizzo del rigo RS114 (ridenominato Addizionali IRES ) ai fini: dell addizionale IRES prevista per la cd Robin Tax dell addizionale IRES (8,5%) previsto per banche/assicurazioni (DL 133/2013)

4 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 4 / 10 Ai fini della compilazione, si rammenta che nel rigo RS113 va indicato: COL. DENOMINAZ. INDICAZIONE 1 2 Incrementi del capitale proprio Decrementi del capitale proprio 3 Riduzioni 4 Differenza 5 Patrimonio netto l importo degli incrementi del capitale proprio pari all ammontare: - dei conferimenti in denaro rinuncia e compensazione dei crediti intervenuti nel 2011 e 2012 (intero ammontare) e nel 2013 (ammontare ragguagliato) - degli utili accantonati a riserva, eccetto di quelli destinati a riserve non disponibili l importo dei decrementi del capitale proprio pari all ammontare: - delle riduzioni del patrimonio netto - con attribuzione, a qualsiasi titolo ai soci o partecipanti deliberate nel 2011, 2012 e 2013 l ammontare delle riduzioni pari agli acquisti: - di partecipazioni in società controllate - di aziende o di rami di aziende. In tale colonna vanno, altresì, indicate le altre riduzioni derivanti dalle disposizioni aventi finalità antielusiva stabilite dal DM 14/03/2012 la differenza tra l importo di col. 1 e la somma degli importi di col. 2 e di col. 3; qualora il risultato sia pari o inferiore a zero, le successive colonne non vanno compilate, in quanto non sussiste alcuna variazione in aumento del capitale proprio l importo del patrimonio netto risultante dal bilancio dell esercizio al 31/12/2013: incluso l utile o la perdita dell esercizio escluse le riserve per acquisto di azioni proprie. Tenuto conto del fatto che in taluni casi la determinazione del patrimonio netto risente del calcolo dell imposta che è influenzata a sua volta dall ACE, il contribuente deve includere nel patrimonio netto l utile/perdita dell esercizio determinati ipotizzando un carico fiscale teorico che non tenga conto dell effetto dell ACE. Se il patrimonio netto assume valore negativo o zero, le successive colonne non vanno compilate, in quanto non sussiste alcuna variazione in aumento del capitale. 6 Minor importo il minore tra l importo di colonna 4 e quello di colonna 5 7 Rendimento ACE 2013 risultante dal seguente prodotto: campo 6 x 3% 8 Codice fiscale 9 10 Rendimento attribuito Eccedenza pregressa la società partecipante al regime di trasparenza ex artt. 5 e 115, TUIR, ovvero ad un trust deve indicare il codice fiscale del soggetto partecipato la società partecipante al regime di trasparenza ovvero ad un trust deve indicare l importo del rendimento nozionale attribuito dal soggetto partecipato l importo del rendimento nozionale riportato dal precedente periodo d imposta indicato nel rigo RS113, col. 11 di Unico SC 2013; nella presente colonna va riportato anche l eventuale importo indicato nel rigo RV67

5 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 5 / Eccedenza non attribuibile Rendimenti totali Eccedenza riportabile la quota dell importo indicato in colonna 10 non attribuibile ai soci (in caso di opzione per la trasparenza fiscale) o al consolidato fiscale, in quanto generato anteriormente all opzione per la trasparenza/consolidato importo complessivo dell ACE 2013, corrispondente alla somma del rendimento nozionale del dichiarante e, per le società partecipanti in trasparenza o ad un trust, di quello attribuitogli dal soggetto partecipato, nonché dell eccedenza campo 7 + campo 9 + campo 10 l importo del rendimento nozionale di cui a col. 12 che non è stato possibile utilizzare in deduzione dal reddito netto (quadro RN), ovvero dal reddito netto dichiarato di gruppo; tale importo è computato in aumento dell importo deducibile dal reddito dei periodi d imposta successivi MAGGIORAZIONE SOCIETÀ DI COMODO Il rigo RS115 è riservato alle società che risultano di comodo per il 2013, tenute ad applicare la maggiorazione IRES del 10,50%, e va così compilato: COL DENOMINAZIONE INDICAZIONE 1 Eccedenza pregressa importo dell ACE 2012 desumibile dal rigo RS115, campo 3 di Unico SC Rendimenti totali 3 Eccedenza riportabile importo del rendimento nozionale complessivo pari alla somma tra gli importi indicati in col. 7 e col. 9 del rigo RS113 e quello indicato in col. 1 del presente rigo importo del rendimento nozionale di cui a colonna 2 che non è stato possibile utilizzare in deduzione dal reddito complessivo netto dichiarato assoggettato alla maggiorazione IRES (rigo RQ62); tale importo è computato in aumento dell importo deducibile dal reddito dei periodi d imposta successivi Nota: per dette società, come precisato nella CM 12/2014, l ACE può essere utilizzata anche a riduzione del reddito minimo dichiarato, fino ad azzerarlo. Inoltre, le società di comodo, devono compilare l apposito prospetto del quadro RQ, nel quale a campo 5 va indicata l ACE da portare a riduzione del reddito complessivo dichiarato. QUADRO RN DETERMINAZIONE IRPEF L importo da indicare nel rigo RN6 campo 4 non può eccedere il reddito evidenziato a campo 2 Considerato il quadro RS, ai fini della compilazione del quadro RN si rammenta che: l eccedenza tra l importo di rigo RS113 (campo 12) e quella di rigo RN6 (campo 4) va riportata in aumento dell importo deducibile dal reddito 2014 e periodi successivi ed indicata a campo 13 di rigo RS113 (campo 3 di rigo RS115 per le società di comodo)

6 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 6 / 10 ESEMPLIFICAZIONI La Neri srl presenti la seguente situazione: Data Importo 30/04/2011 Utile 2010 accantonato a riserva /10/2011 Conferimento in denaro /04/2012 Utile 2011 accantonato a riserva distribuito ai soci /11/2012 Conferimento in denaro /04/2013 Utile 2012 accantonato a riserva /09/2013 delibera distribuzione riserva statutaria /04/2014 Utile 2013 accantonato a riserva Ipotizzando che la società abbia conseguito un reddito 2013 (rigo RN1) pari a il patrimonio netto teorico al 31/12/2013 (senza considerare l ACE) è così quantificato: Esempio1 Capitale sociale Riserva legale Riserva statutaria Riserve in c/capitale Utile lordo delle imposte IRES teorica ( x 27,5%) Totale Ai fini dell ACE 2013, per la variazione in aumento del capitale proprio vanno considerati: VARIAZIONI ACE 2011 ACE 2012 ACE 2013 Utile 2010 accantonato a riserva Utile 2011 Conferimento in denaro (*) accantonato a riserva distribuito ai soci Conferimento in denaro (**) Utile 2012 accantonato a riserva a)totali incrementi Distribuzione riserva ai soci b) Totale decrementi Variazione in aumento (a b) (*) rileva per 141 gg (dal 13/8 al 31/12/2011): / 365 x 141 (**) rileva per 83 gg (dal 10/10 al 31/12/2012): / 365 x 83 Poiché l incremento del capitale proprio 2013 ( ) è inferiore al patrimonio netto teorico al 31/12/2013 ( ), il rendimento nozionale va determinato applicando il 3% all incremento di capitale proprio: x 3% = Ipotizzando che nel 2011 e 2012 l ACE sia stata interamente utilizzata a riduzione del relativo reddito (nel 2013 non residuano eccedenze di ACE da periodi precedenti), il modello Unico SC 2014 va così compilato:

7 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 7 / L ACE 2013 è interamente utilizzata in deduzione del reddito conseguito e pertanto non residua alcuna eccedenza da riportare al QUADRO RN Il patrimonio netto al 31/12/2013 considerando l IRES effettiva sul reddito al netto dell ACE pari a ( ), risulta così individuato: Capitale sociale Riserva legale Riserva statutaria Riserve in c/capitale Utile lordo delle imposte IRES teorica ( x 27,5%) Totale Esempio2 Riprendendo l Esempio 1, si consideri che nel 2012 la società abbia realizzato una perdita fiscale pari a Da Unico SC 2013 è risultata un eccedenza (.1.615) da riportare al 2013 per l intero ammontare; In tal caso, Unico SC 2014 va così compilato:

8 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 8 / 10 L ACE 2013 (.3.775) è interamente utilizzata in deduzione del reddito realizzato (63.000) e, pertanto, non residua alcuna eccedenza riportabile al La Galli srl, con periodo d imposta solare, presenta nel 2013 la seguente situazione: Utile 2010 accantonato a riserva il 30/04/ Perdita Perdita Perdita Ipotizzando che la società abbia conseguito un reddito 2013 (rigo RN1) pari a 420 il patrimonio netto teorico al 31/12/2013 (senza considerare l ACE) è così quantificato: Esempio3 Capitale sociale Riserva legale Riserva statutaria Perdita 2013 IRES teorica (420 x 27,5%) Totale , La variazione in aumento del capitale proprio corrisponde, di fatto, all utile accantonato a riserva (.5.400). Poiché l incremento del capitale proprio 2013 ( ) è inferiore al patrimonio netto al 31/12/2013 ( ), il rendimento nozionale va determinato applicando il 3% all incremento di capitale proprio: x 3% = 162 Ipotizzando che: la variazione in aumento del capitale sia stata pari al solo utile 2010 accantonato a riserva, l ACE è pari a 162 sia per l anno 2011 che per l anno 2012; la società non ha potuto utilizzare l ACE 2011 né quello 2012 e che lo stesso è utilizzato quale eccedenza pregressa il modello Unico SC 2014 va così compilato: (ACE 2011) +.162(ACE) (ACE 2013) (ACE pregressa) L ACE complessivamente usufruibile per il 2013 (.486) è parzialmente utilizzata in deduzione del reddito realizzato (.420) e pertanto residua un eccedenza riportabile al 2014 (.66).

9 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 9 / 10 QUADRO RN Riprendendo l Esempio3, si ponga ora che la società abbia conseguito una perdita fiscale di (rigo RN2). In tal caso il patrimonio netto al 31/12/2013 è così individuato: Esempio4 Capitale sociale Riserva legale Riserva statutaria Perdita 2013 Totale Avendo la società conseguito una perdita non è determinabile l IRES teorica. Il modello Unico SC 2014 va così compilato: QUADRO RN In tal caso l ACE non è utilizzabile nel 2013 e va riportata ad aumento dell agevolazione del 2014.

10 Redazione Fiscale Info Fisco 151/2014 Pag. 10 / 10 Esempio5 La ditta Quadri srl presenta in Unico Sc un reddito pari a ha a disposizione un ACE pari a 900 (campo 12 di rigo RS113). La società risulta di comodo ed il reddito minimo determinato nel quadro RS è pari a ; in tal caso, il quadro RN va così compilato: QUADRO RN Esempio6 SOCIETA NEOCOSTITUITA La Verdi srl è stata costituita l 1/10/2013 con il conferimento in denaro dell intero capitale sociale, pari a , di cui eseguito l 1/10 e l 1/12/2013. Il periodo d imposta ha una durata di 92 giorni (dall 1/10 al 31/12/2013). Per il 2013 la società ha conseguito una perdita civilistica pari a ed una perdita fiscale (rigo RN2) pari a In tal caso il patrimonio netto 2013 è così individuato: - Capitale sociale: Perdita 2013: Al riguardo, si evidenzia che: il conferimento dei soci va ragguagliato alla data di versamento e pertanto lo stesso va assunto per (5.000x92/ x 31 gg /92 gg) il patrimonio netto è esposto per l intero ammontare (quadro RS - campo 5) il minor importo di campo 4 e 5 va ragguagliato alla durata del periodo d imposta x92/ x 3%