Università della Tuscia

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1 Università della Tuscia

2 Quali imposte colpiscono le ditte individuali e le società???? DIRETTE INDIRETTE IRPEF/ IRES IRAP IVA REGISTRO 3 Società di persone II.DD. (art. 5 TUIR) I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. IRAP (art. 3 D.Lgs. 446/97) viene tassata direttamente la società 4 2

3 Società di capitali II.DD. (art. 73 TUIR) sono soggetti passivi IRES IRAP viene tassata la società I dividendi vengono tassati in capo ai soci solo al momento della loro distribuzione e in maniera diversa in base al soggetto percipiente e al tipo di partecipazione 5 PATRIMONIO NETTO: differenza tra attività e passività. Esso è composto da varie parti ideali : capitale sociale, riserve, risultato di esercizio corrente e portato a nuovo VALORE ECONOMICO DEL CAPITALE: è un valore attribuito all azienda mediante una stima razionale fatta da un esperto indipendente che considera gli elementi del patrimonio aziendale come insieme finalizzato di condizioni di produzione 6 3

4 7 Fusione Scissione Trasformazione Liquidazione Conferimento Cessione 8 4

5 Fusione, scissione, trasformazione e conferimento non costituiscono realizzo né distribuzione di plusvalenze e minusvalenze

6 11 La fusione è l unificazione di due o più società in una sola. 12 6

7 DISAVANZO Viene tassato mediante imposta sostitutiva per far riconoscere i valori contabili anche a livello fiscale AVANZO 1. da CONCAMBIO: costituisce riserve sovrapprezzo azioni che vengono tassate al momento dell eventuale distribuzione 2. da ANNULLAMENTO: costituisce fondo di svalutazione quindi non è tassabile 13 Neutralità della fusione (commi 1 4) Riserve in sospensione di imposta (commi 5 e 6) Riporto delle perdite (comma 7) Retrodatazione dell operazione (commi 8 e 9) Obblighi di versamento (comma 10) Imposta sostitutiva (comma 10bis) 14 7

8 I maggiori valori iscritti nel bilancio postfusione: Non vengono tassati perché non vengono riconosciuti fiscalmente Non vengono riconosciuti ai fini dell ammortamento e come valore di partenza in caso di cessione del cespite 15 RISERVE GIA TASSATE: si annullano ma possono continuare ad esistere come fondi liberi non tassabili (es. riserva legale, statutaria) RISERVE IN SOSPENSIONE D IMPOSTA: TASSABILI IN OGNI CASO DI UTILIZZO: devono essere ricostituite necessariamente altrimenti formano reddito imponibile (es. Fondi sopravvenienze attive) TASSABILI SOLO SE DISTRIBUITE AI SOCI (es. riserve rivalutazione) 16 8

9 Le perdite possono essere portate a diminuzione del reddito della società risultante dalla fusione rispettando alcune condizioni: 1. Limite sostanziale 2. Non si deve trattare di una società di comodo 3. Non devono essere state svalutate le partecipazioni Ricavi Salari Media 40% della /2012 Media Ricavi Salari

10 La fusione ha effetto dall ultima iscrizione al RI. È possibile retrodatare l operazione a livello contabile e ciò implicherà retrodatazione anche a livello fiscale. 19 CASI DI RETRODATAZIONE Assenza di retrodatazione: la fusione ha effetto con l ultima iscrizione al R.I. Retrodatazione alla data di inizio dell esercizio in corso Retrodatazione ad una data compresa tra l inizio dell esercizio e l atto di fusione 20 10

11 Fino alla data di fusione sono in capo alla società fusa o incorporata, dopo di che passano all incorporante o alla beneficiaria. Entro 9 mesi dalla data di fusione dovrà essere redatta l ultima dichiarazione dei redditi della società fusa o incorporata. 21 IVA La fusione è ininfluente ai fini IVA, la dichiarazione IVA è unica ma ha due modelli IMPOSTA DI REGISTRO L atto di fusione è soggetto a imposta di registro in misura fissa ( 200) 22 11

12 23 La scissione è la divisione del patrimonio di una società in altre società preesistenti o di nuova costituzione

13 SCISSIONE art. 173 TUIR Neutralità (commi 1 e 2) Tassazione del conguaglio in denaro (comma 3) Posizione soggettive della società scissa (comma 4) Obblighi di versamento (comma 5) Fondi accantonamento (comma 6) Retroattività della scissione (commi 7 e 8) 25 SCISSIONE art. 173 TUIR Riserve in sospensione d imposta (comma 9) Riporto delle perdite (comma 10) Data di effetto della scissione (commi 11 e 12) Controlli e accertamenti (commi 13 e 14) Disciplina delle riserve (comma 15) Imposta sostitutiva (comma 15-bis) 26 13

14 CONGUAGLIO IN DENARO ESEMPIO: Socio A possiede n. 6 azioni della società scissa Applicando il rapporto di concambio dovrebbero essere assegnate al socio A n. 4,1 azioni della società beneficiaria. Di fatto vengono assegnate n. 4 azioni e lo 0,1 viene convertito in denaro. 27 In caso di assegnazione ai soci del conguaglio in denaro, questo costituisce: REDDITO DI CAPITALE Pertanto verrà tassata solo la parte eccedente il prezzo pagato in base al soggetto beneficiario: PEX (ART. 87 TUIR) PARTECIPAZIONE QUALIFICATA PARTECIPAZIONE NON QUALIF

15 Le plusvalenze tassabili vengono trasferite in proporzione alla quota di netto trasferita; I fondi ammortamento e gli altri fondi relativi a specifici beni seguono i beni stessi; I fondi e le altre posizioni generiche vengono trasferite in proporzione alla quota del patrimonio netto; Il TFR segue i dipendenti a cui si riferisce 29 Riserve in sospensione e perdite FONDI IN SOSPENSIONE nelle scissioni TOTALI vengono ricostituiti in proporzione al PN contabile ricevuto nelle scissioni PARZIALI i fondi dovranno essere ridotti proporzionalmente nella scissa e ricostituiti proporzionalmente nella beneficiaria RIPORTO DELLE PERDITE vedi norme della fusione 30 15

16 La POSTdatazione è possibile se le beneficiarie sono già esistenti La RETROdatazione è possibile solo nella scissione totale ma solo se l esercizio della scissa coincide con quello della beneficiaria 31 Disciplina delle riserve nelle scissioni eterogenee In merito al regime fiscale delle riserve: da SOCIETA DI PERSONE a SOCIETA DI CAPITALI bisogna indicare la natura delle riserve per usufruire del regime fiscale della scissa da SOCIETA DI CAPITALI a SOCIETA DI PERSONE si rinvia l imputazione ai soci al momento della loro distribuzione o al periodo d imposta successivo se non vengono ricostituite 32 16

17 IVA L operazione è esente da IVA IMPOSTA DI REGISTRO Saranno soggetti all imposta fissa di 200 i verbali di assemblea straordinaria e l atto di scissione

18 SNC SAS La trasformazione rappresenta il cambiamento del tipo legale della società operato per volontà della società stessa. SRL SAS 35 A livello civilistico: Trasformazione omogenea tra società di capitali o tra società di persone Trasformazione eterogenea tra società e enti o tra società di capitali e persone A livello fiscale: Trasformazione omogenea tra società commerciali Trasformazione eterogenea tra società commerciali e enti non commerciali 36 18

19 TRASFORMAZIONE OMOGENEA TRASFORMAZIONE ETEROGENEA ART. 170 ART TRASFORMAZIONI OMOGENEE art. 170 TUIR Neutralità (comma 1) Tassazione dei redditi (comma 2) Ricostruzioni riserve (commi 3-5) 38 19

20 L eventuale perizia di stima ex art. 2500ter c.c. non comporta, quindi, l emersione di plusvalenze o minusvalenze aventi rilevanza reddituale. N.B. si ricorda che la perizia è OBBLIGATORIA in tutti i casi in cui è coinvolta una società di persone. 39 IPOTESI 1: da società NON soggetta ad IRES a società soggetta ad IRES IPOTESI 2: da società soggetta ad IRES a società NON soggetta ad IRES IPOTESI 3: trasformazioni tra società dello stesso tipo societario (da SNC a SAS o viceversa oppure da SRL a SPA o viceversa) 40 20

21 IPOTESI 1 e 2: La società trasformata dovrà presentare due dichiarazioni ai fini dei redditi e dell IRAP: 1. dall inizio dell esercizio alla data di trasformazione; 2. dalla data di trasformazione alla fine dell esercizio. IPOTESI 3: si ha continuità di periodo d imposta fiscale; la società trasformata dovrà presentare un unica dichiarazione 41 Condizioni: 1. costituite prima della trasformazione con utili imputati ai soci per trasparenza, 2. iscritte in bilancio posttrasformazione con indicazione della relativa origine (es. riserve ex società di persone) 42 21

22 Non concorrono a formare il reddito dei soci in caso di distribuzione Qualora utilizzate per aumento gratuito di capitale, non fanno scattare il recupero a tassazione all atto della successiva riduzione del medesimo per esuberanza 43 Le riserve ricostituite verranno tassate: In capo ai soci al momento della distribuzione se hanno l indicazione della loro origine In capo ai soci nel periodo d imposta successivo se non vengono specificatamente evidenziate 44 22

23 Da società a enti non commerciali: Le riserve verranno tassate al momento della distribuzione se ricostituite Da enti non commerciali a società: Viene considerato conferimento 45 I beni appartenenti all ente non commerciale trasferiti nelle società di capitali sono valutati e contabilizzati al valore normale I plusvalori sono soggetti a tassazione e riconosciuti fiscalmente! 46 23

24 Da società di capitali in altro soggetto commerciale: REGIME DI NEUTRALITA Da società di capitali in soggetto non commerciale: REALIZZO DEI BENI AL VALORE NORMALE (presunzione di destinazione dei beni per finalità estranee all esercizio d impresa) Da soggetto non commerciale a società di capitali: ASSIMILAZIONE AL CONFERIMENTO 47 TRASFORMAZONI OMOGENEE: Tra società di capitali è ammesso Da società di capitali a società di persone: le perdite NON possono essere attribuite ai soci Tra società di persone è vietato perché sono trasferite in capo ai soci Da società di persone a società di capitali è vietato TRASFORMAZIONI ETEROGENEE Perdite riportabili 48 24

25 La data di effetto della trasformazione corrisponde con l iscrizione presso il RI. La risoluzione n. 203/2002 ha sancito l impossibilità impossibilitàdella retrodatazione o della postdatazione. 49 Divisione in due periodi d imposta: il primo dall inizio dell esercizio alla data di effetto della trasformazione, il secondo dalla data di effetto della trasformazione alla data di chiusura dell esercizio 50 25

26 Tra società simili unica dichiarazione nei termini ordinari Trasformazione evolutiva o regressiva si fanno due dichiarazioni: 1. Entro 9 mesi dalla trasformazione quella relativa al periodo dall inizio dell esercizio alla data di effetto della trasformazione 2. Nei termini ordinari quella dalla data di effetto della trasformazione alla fine dell esercizio 51 IVA L operazione non è soggetta a IVA. Entro 30gg dalla delibera di trasformazione occorrerà presentare il modello AA7/7 all Agenzia delle Entrate per comunicare la variazione. IMPOSTA DI REGISTRO L atto di trasformazione è soggetta a imposta fissadi

27 53 La liquidazione rappresenta la cessazione aziendale in assoluto, con essa si verifica la trasformazione in denaro delle attività, l estinzione delle passività e la distribuzione fra gli aventi diritto dell eventuale attivo netto residuo

28 Impresa individuale Società di persone Società di capitali 55 comunicazione all Agenzia delle Entrate della messa in liquidazione modello variazione IVA entro 30 gg realizzo dell attivo ed estinzione dei debiti cessazione al Registro Imprese cessazione all Agenzia delle Entrate Ognuno di questi adempimenti deve essere effettuato dall imprenditore che è personalmente responsabile

29 Atto di messa in liquidazione e nomina liquidatore/i o delibera di assemblea straordinaria deposito dell atto al Registro Imprese comunicazione all Agenzia delle Entrate redazione del rendiconto iniziale ed inventario dei beni bilanci infrannuali (se la liquidazione si protrae oltre l esercizio) 57 bilancio finale di liquidazione e piano di riparto comunicato ai soci ripartizione dell attivo (se entro 2 o 3 mesi dalla comunicazione non c è impugnazione) cancellazione della società al Registro Imprese chiusura della P.IVA deposito e conservazione delle scritture contabili e dei documenti sociali presso la persona competente designata per 10 anni 58 29

30 Data di inizio della liquidazione Importanza fiscale dei documenti della liquidazione Tassazione dei redditi percepiti durante la liquidazione Tassazione dei redditi conseguiti con il riparto finale 59 IMPRESA INDIVIDUALE: dalla data indicata nel modello di variazione IVA (mod. AA9) SOCIETA DI PERSONE: delibera assembleare dalla data della SOCIETA DI CAPITALI: dalla data di iscrizione al Registro Imprese della delibera 60 30

31 BILANCIO INIZIALE fiscalmente irrilevante BILANCIO INTERMEDIO fiscalmente rilevante BILANCIO FINALE fiscalmente rilevante Il primo bilancio intermedio dovrà contenere un prospetto di raccordo del CE che evidenzi: - I costi e i ricavi dall inizio dell esercizio alla messa in liquidazione - I costi e i ricavi dalla messa in liquidazione alla fine dell esercizio - I costi e i ricavi di tutto l esercizio 61 Se la liquidazione si protrae per più di un esercizio ma non oltre 3 (soc. di persone e DI) o oltre 5 (soc. di capitali) è possibile fare un unica dichiarazione per l intero periodo 62 31

32 1. La liquidazione si chiude nel medesimo periodo d imposta: il reddito d impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione (che deve essere redatto anche dai soggetti in contabilità semplificata), 2. La liquidazione termina entro tre esercizi: il reddito d impresa relativo ai periodi intermedi è determinato in via provvisoria. Necessità di un conguaglio finale, 3. La liquidazione si protrae per più di tre esercizi: i redditi relativi agli esercizi intermedi divengono definitivi La liquidazione si chiude nel medesimo periodo d imposta: il reddito d impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione, 2. La liquidazione termina entro cinque esercizi: il reddito d impresa relativo ai periodi intermedi è determinato in via provvisoria. Necessità di un conguaglio finale, 3. La liquidazione si protrae per più di cinque esercizi: i redditi relativi agli esercizi intermedi divengono definitivi

33 ORDINARIO: la plusvalenza concorre integralmente alla formazione del reddito d impresa complessivo, DIFFERITO: la plusvalenza viene frazionata nell esercizio in cui è stata realizzata e nei successivi ma non oltre il quarto (tale opzione deve essere indicata in dichiarazione) SEPARATO (art. 17 Tuir): si applica l aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore in cui i redditi sono stati conseguiti o imputati. 65 PERSONA FISICA IMPRENDITORE regime ordinario, differito o separato PERSONA FISICA NON IMPRENDITORE regime ordinario o separato SOCIETA regime ordinario o differito 66 33

34 PARTECIPAZIONE QUALIFICATA: possesso del 2% dei diritti di voto in Assemblea ordinaria o del 5% del capitale sociale per le società quotate del 20% o del 25% per le non quotate PEX (art. 87 TUIR): la partecipazione deve essere posseduta da almeno 12 mesi e iscritta tra le immobilizzazione finanziare e la società partecipata deve esercitare attività commerciale, deve essere quotata e non risiedere in uno dei paesi della Black List. 67 Da soggetti IRES a: 1. PERSONE FISICHE si tassano in base al tipo di partecipazione qualificata o no (redditi di capitale) 2. IMPRENDITORI o SOC. DI PERSONE si tassa solo il 49,72% o il 100% se non rientra nella PEX 3. SOC. DI CAPITALI si tassa solo il 5% o il 100% se non rientra nella PEX Da imprese individuali o società di persone: Viene tassata la parte eccedente il valore fiscale della partecipazione e le riserve di utili 68 34

35 Totale Socio A Capitale Riserve di capitale 40 2 Riserve di utili 60 3 Utile 20 1 Il socio A possiede il 5% delle azioni della società Delta acquistate ad un valore nominale di 1 ciascuno per un totale di 50. In sede di liquidazione, al socio verranno restituiti La dichiarazione IRAP deve essere fatta per ogni esercizio La dichiarazione IRES o IRPEF: - Entro 9 mesi dall inizio della liquidazione - Entro 9 mesi dalla fine della liquidazione 70 35

36 IVA Sono soggette a imposta le operazioni effettuate durante la liquidazione IMPOSTA DI REGISTRO Si paga in misura fissa ( 200) il verbale di messa in liquidazione

37 Il conferimento è un apporto di un complesso organico di beni dotato di autonoma capacità di reddito. 73 CONFERIMENTO DI PARTECIPAZIONI REGIMI FISCALI DEL CONFERENTE E DEL CONFERITARIO ART. 175 ART

38 È l unico caso in cui il conferimento NON è neutrale. Bisognerà tassare la plusvalenza che ne scaturisce in base all art. 86 o 87 del TUIR (regime ordinario o esenzione). 75 Neutralità (commi 1 e 2) Cessione delle partecipazioni (comma 2bis) Imposta sostitutiva (comma 2ter) Casi particolari (commi 3 e 4) Riserve in sospensione d imposta (comma 5) 76 38

39 La conferitaria realizza la continuità dei valori fiscalmente riconosciuti degli elementi attivi e passivi conferiti. Sarà possibile effettuare un RICONOSCIMENTO FISCALE totale o parziale affrancando i maggior valori mediante il pagamento dell imposta sostitutiva. 77 E possibile affrancare i maggior valori pagando un imposta sostitutiva: del 12% fino a 5 milioni; del 14% da 5 a 10 milioni; del 16% oltre 10 milioni. Esempio Valore contabile 150 Valore corrente 155 Base imponibile imposta

40 Per l affrancamento di avviamento, marchi e altre attività immateriali l imposta sostitutiva ha l aliquota del 16%. Le attività finanziarie e le rimanenze non sono affrancabili. I crediti hanno un imposta sostitutiva del 20%. 79 L opzione può essere esercitata nel primo o, al più tardi, nel secondo periodo d imposta successivo mediante opzione da esercitare, nella dichiarazione dei redditi nel corso del quale è posta in essere l operazione (se viene esercitata subito) o in quella del periodo d imposta successivo

41 Modello 750 Società di persone Modello 760 Società di capitali 81 Il versamento deve avvenire obbligatoriamente in tre rate: - La prima pari al 30% entro il termine per il versamento a saldo dell imposta sul reddito relativa al periodo d imposta dell operazione; - La seconda pari al 40%, - La terza pari al 30% L opzione si considera perfezionata con il versamento della prima rata

42 Non ci sono particolari adempimenti Conferente e conferitaria presentano le proprie dichiarazioni nei termini ordinari IRAP La plusvalenza NON rientra nella base imponibile dell imposta 84 42

43 IVA Il conferimento è fuori campo IVA (art. 2) se riguarda l intera azienda o un ramo di essa. Può essere conferito anche il credito IVA IMPOSTA DI REGISTRO Si applica in misura fissa ( 200)

44 La cessione d azienda consiste nella vendita ad altri dell intera azienda, o di un ramo di essa, ricevendo un corrispettivo che può essere stabilito in denaro, in quote sociali o in azioni. Si parla di cessione in senso stretto quando l azienda viene ceduta contro corrispettivo di una somma di denaro. 87 VALORE DI CESSIONE PATRIMONIO NETTO PLUSVALENZA 88 44

45 Nella cessione d azienda, la plusvalenza non va quantificata con riferimento ai singoli beni, ma all intera azienda. Ne consegue che concorreranno alla formazione della plusvalenza anche quei beni che per loro natura non sono plusvalenti e.g. beni merce [R.M. 8 febbraio 1979, n. 9/199]. 89 Cessione effettuata da soggetto IRES. Cessione effettuata da società di persone. Cessione effettuata da imprenditore individuale: a) cessione dell unica azienda dell imprenditore individuale; b) cessione di ramo d azienda dell imprenditore individuale

46 Se il CEDENTE è una SOCIETA : possedute da meno di 3 anni ordinaria possedute da almeno 3 anni ordinaria o differita 91 La plusvalenza (per l intero importo o rateizzata) concorre alla determinazione del reddito imponibile ed è tassata con aliquota ordinaria del 27,50%

47 La plusvalenza (per l intero importo o rateizzata) concorre alla determinazione del reddito imponibile che viene attribuito pro quota ai soci. 93 IMPRENDITORE: Posseduta da meno di 3 anni ordinaria Posseduta da 3 a 5 anni ordinaria o differita Posseduta da oltre 5 anni ordinaria, differita o separata NON IMPRENDITORE: Posseduta da meno di 3 anni ordinaria Posseduta da più di 5 anni ordinaria o separata 94 47

48 IVA La cessione è esclusa dal campo IVA IMPOSTA DI REGISTRO È soggetta a imposta proporzionale applicando le aliquote distinte per tipologie di beni, le passività si imputano ai diversi beni in proporzione al loro valore. L aliquota è del 3% se vengono ceduti solo beni mobili e avviamento