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1 Gennaio Info IVA 09 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Dipartimento federale delle finanze DFF Amministrazione federale delle contribuzioni AFC

2 Osservazioni preliminari Espressioni che possono indicare una forma femminile o maschile non verranno in seguito distinte nella presente pubblicazione ma saranno utilizzate nell una o nell altra forma e sono considerate equivalenti. Abbreviazioni AFC Amministrazione federale delle contribuzioni AFD Amministrazione federale delle dogane art. articolo CHF Franchi svizzeri CO Legge federale del 30 marzo 9 di complemento del Codice civile svizzero (Libro quinto: Diritto delle obbligazioni; RS 220) cpv. capoverso IVA Imposta sul valore aggiunto LAID Legge federale del 4 dicembre 990 sull armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (RS 642.4) lett. lettera LIFD Legge federale del 4 dicembre 990 sull imposta federale diretta (RS 642.) LIVA Legge federale del 2 giugno 2009 concernente l imposta sul valore aggiunto (RS 64.20) n. Numero N.IVA Numero di registro dei contribuenti IVA OIVA Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l imposta sul valore aggiunto (RS 64.20) RS Raccolta sistematica del diritto federale Aliquote d imposta valevoli fino al 3 dicembre 200: Aliquota normale 7,6 %; aliquota ridotta 2,4 %; aliquota speciale 3,6 %. Aliquote d imposta valevoli dal gennaio 20: Aliquota normale 8,0 %; aliquota ridotta 2,5 %; aliquota speciale 3,8 %. Edito dall Amministrazione federale delle contribuzioni, Berna Dicembre 200

3 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Spiegazioni introduttive riguardanti la presente info IVA Basi legali: articoli e 80 LIVA nonché articoli 9 e OIVA. Nell ambito della sua attività imprenditoriale, il contribuente può in linea di principio dedurre l IVA a titolo di imposta precedente, nella misura in cui dimostra di aver pagato la relativa imposta precedente. Questo principio è soggetto alle seguenti restrizioni: costi per il conseguimento di prestazioni escluse dall imposta e per la cui imposizione non si è optato, non danno diritto alla deduzione dell imposta precedente (di seguito anche; non legittimano la deduzione dell imposta precedente); in caso di doppia utilizzazione, va corretta la deduzione dell imposta precedente; in caso di consumo proprio, va corretta la deduzione dell imposta precedente; in caso di sgravio fiscale successivo, va corretta la deduzione dell imposta precedente; in caso d incasso di flussi di mezzi finanziari conformemente all articolo 8 capoverso 2 lettere a c LIVA, la deduzione dell imposta precedente va ridotta proporzionalmente. Ogni volta che è possibile, la correzione della deduzione dell imposta precedente (di seguito anche: correzione dell imposta precedente) avviene in base all effettivo scopo d utilizzazione. L articolo 65 OIVA offre inoltre la possibilità di procedere alla correzione dell imposta precedente tramite importi forfetari o secondo calcoli propri. A titolo d esempio per un calcolo proprio può essere utile il metodo dei 3 vasi (F cifra 4.5.). L acquisto, la detenzione e l alienazione di partecipazioni conformemente all articolo 29 capoversi 2 e 3 LIVA rappresentano un attività imprenditoriale ai sensi dell articolo 0 capoverso LIVA. Dal gennaio 200, le società holding possono quindi farsi iscrivere nel registro dei contribuenti IVA e far valere l imposta precedente che risulta nell ambito della loro attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente (F cifra 9). Valevole con l entrata in vigore il gennaio 200 della legge federale del 2 giugno 2009 concernente l imposta sul valore aggiunto (LIVA). Le informazioni contenute nella presente pubblicazione devono essere considerate come spiegazioni dell AFC riguardanti la LIVA e l OIVA. 3

4 Info IVA 09 In P

5 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Indice delle materie Parte I Deduzione dell imposta precedente Principio della deduzione dell imposta precedente Quali imposte precedenti possono essere fatte valere? Grafico per l accertamento del diritto alla deduzione dell imposta precedente Iscrizione nel registro dei contribuenti IVA quale presupposto per la deduzione dell imposta precedente Distinzione tra attività imprenditoriale e attività non imprenditoriale Attività imprenditoriale Attività non imprenditoriale Esempi Conseguenze per la deduzione dell imposta precedente Deduzione dell imposta precedente in caso di prestazioni escluse dall imposta Principio Opzione Principio Eccezioni Deduzione dell imposta precedente per le prestazioni eseguite all estero Comprova della deduzione dell imposta precedente Imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero Imposta sull acquisto Imposta sull importazione Momento della deduzione dell imposta precedente Imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero Imposta sull acquisto Imposta sull importazione Deduzione dell imposta precedente su giustificativi in valuta estera Rettifica della deduzione dell imposta precedente Diminuzione della controprestazione e restituzione della controprestazione Modifica successiva dell utilizzazione Deduzione dell imposta precedente in relazione ai flussi di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazioni (art. 8 cpv. 2 LIVA) Principio Deduzione dell imposta precedente su costi attribuibili direttamente Deduzione dell imposta precedente su costi non attribuibili direttamente Sussidi e altri contributi di diritto pubblico

6 Info IVA 09 Parte II Correzioni dell imposta precedente P 3 Correzione dell imposta precedente in seguito alla doppia utilizzazione Metodi di calcolo della correzione dell imposta precedente (art. 65 OIVA) Principio Correzione dell imposta precedente in base allo scopo effettivo d utilizzazione Correzione dell imposta precedente mediante metodi forfetari Importi forfetari per settori (art. 66 lett. a c OIVA) Concessione di crediti, proventi degli interessi e proventi del commercio di cartevalori (art. 66 lett. d OIVA) Amministrazione di immobili propri per la cui imposizione non si è optato (art. 66 lett. e OIVA) Prestazioni di conferenziere Indennità per attività svolte in qualità di dipendente, quali onorari per consigli d amministrazione e consigli di fondazione, indennità versate da autorità o soldo Correzione dell imposta precedente mediante imposizione delle cifre d affari Correzione dell imposta precedente mediante calcoli propri Il metodo dei 3 vasi Chiave di riparto in base alla cifra d affari Cifra d affari determinante per la correzione dell imposta precedente in caso di applicazione della chiave di riparto in base alla cifra d affari Principio Eccezioni al principio Particolari fattispecie che non comportano una correzione dell imposta precedente Rimborsi o indennizzi ai datori di lavoro in virtù di disposizioni legali speciali Buoni regalo non utilizzati Normative di dettaglio Momento della dichiarazione Arrotondamento Rendiconto / Dichiarazione P

7 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Parte III Deduzione dell imposta precedente fittizia 7 Deduzione dell imposta precedente fittizia Principio Deduzione dell imposta precedente fittizia in caso di acquisto senza IVA di prodotti naturali, bestiame o latte (art. 28 cpv. 2 LIVA) Principio Presupposti per la deduzione dell imposta precedente fittizia Calcolo della deduzione dell imposta precedente fittizia Deduzione dell imposta precedente fittizia in caso di acquisto senza IVA di un bene mobile usato e accertabile (art. 28 cpv. 3 LIVA) Principio Che cos è un bene usato? Presupposti per la deduzione dell imposta precedente fittizia Calcolo della deduzione dell imposta precedente fittizia Utilizzazione temporanea per altri scopi Annullamento della deduzione dell imposta precedente fittizia Momento dell annullamento e dichiarazione Contabilità e registrazione contabile Correzione della deduzione dell imposta precedente fittizia in caso di beni acquistati a un prezzo globale Parte IV Casi speciali 8 Correzione dell imposta precedente nell ambito dell imposizione di gruppo (art. 3 LIVA) Partecipazioni Definizione (art. 29 cpv. 3 LIVA) Assoggettamento Deduzione dell imposta precedente in caso di acquisto, detenzione e alienazione di partecipazioni Deduzione dell imposta precedente in base all articolo 29 capoverso 2 LIVA Possibilità di calcolo complementare per le società holding Definizione di società holding Deduzione dell imposta precedente in virtù dell articolo 29 capoverso 4 LIVA Prestazioni tra società affiliata e casa madre (F allegato II) Direzione del gruppo (cosiddetti shareholder cost) Ulteriori prestazioni (p. es. management fees, licenze) Ristrutturazioni (art. 29 cpv. 2 LIVA)

8 Info IVA 09 Allegato I Esempi di calcolo della correzione dell imposta precedente Correzione in base allo scopo effettivo d utilizzazione Correzione mediante calcoli propri attribuzione parziale dell imposta precedente Correzione mediante calcoli propri unità della prestazione Correzione mediante calcoli propri chiave di riparto in base alla cifra d affari.. 76 II Procedura per la determinazione del valore di determinate prestazioni tra società affiliate e società holding Determinazione del valore delle prestazioni in relazione alla direzione strategica del gruppo Determinazione del valore delle prestazioni in relazione alle prestazioni di servizi di management, rispettivamente alle licenze P 8

9 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Parte I Deduzione dell imposta precedente Principio della deduzione dell imposta precedente. Quali imposte precedenti possono essere fatte valere? Il contribuente può dedurre, nell ambito della sua attività imprenditoriale e fatto salvo quanto previsto dagli articoli 29 e 33 LIVA, le seguenti imposte precedenti: l imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero fatturatagli (F info IVA Oggetto dell imposta ); l imposta sull acquisto da lui dichiarata (F info IVA Imposta sull acquisto ); l imposta sull importazione da lui versata o da versare all AFD per l importazione di beni, come pure in caso di riporto del pagamento dell imposta l imposta sull importazione di beni da lui dichiarata; le imposte precedenti fittizie sull acquisto di prodotti agricoli, silvicoli, orticoli, bestiame o latte presso agricoltori, selvicoltori, orticoltori, commercianti di bestiame e centri di raccolta del latte non assoggettati all imposta (F cifra 7.2); un bene mobile usato e accertabile acquistato senza IVA per la fornitura (p. es. vendita o locazione) ad un acquirente in territorio svizzero (F cifra 7.3). 9

10 Info IVA 09.2 Grafico per l accertamento del diritto alla deduzione dell imposta precedente N Se N Nei Impresa iscritta nel registro dei contribuenti IVA ( cifra.3) Attività imprenditoriale ( cifra.4.) Imposta precedente sui costi a doppia utilizzazione, non direttamente attribuibile (vaso C) ( cifra 4.5.) art. 8 cpv. 2 lett. a-c LIVA (sussidio) Prestazioni escluse dall imposta, con opzione ( cifra.5.2) Diritto alla deduzione dell imposta precedente Imposta precedente sui costi, direttamente attribuibile (vaso A) ( cifra 4.5.) Opzione possibile? ( cifra.5.2) sì Prestazioni escluse dall imposta, senza opzione Luogo della prestazione: estero ( cifra.5.3) Correzione della deduzione dell imposta precedente ( cifra 3) Riduzione della deduzione dell imposta precedente ( cifra 2.4) risultano successivamente cambiamenti nello scopo d utilizzazione, ossia se un bene è trasferito dall ambito legittimante la deduzione dell imposta precedente a quello non legittimante la deduzione dell imposta precedente o viceversa (p. es. dal patrimonio aziendale al patrimonio privato), si è in presenza di una modifica d utilizzazione (F cifra.9.2). settori imposizione di gruppo, partecipazioni, società holding e ristrutturazioni esistono disposizioni derogatorie (F cifre 8 0). no Luogo della prestazione: territorio svizzero ( cifra.5.) Attività non imprenditoriale ( cifra.4.2) Nessun diritto alla deduzione dell imposta precedente Imposta precedente sui costi, direttamente attribuibile (vaso B) ( cifra 4.5.) 0

11 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente.3 Iscrizione nel registro dei contribuenti IVA quale presupposto per la deduzione dell imposta precedente La deduzione dell imposta precedente può essere fatta valere solo da imprese iscritte nel registro dei contribuenti IVA. Un contribuente può esercitare sia attività imprenditoriali sia attività non imprenditoriali. La delimitazione tra ambito imprenditoriale e non imprenditoriale è essenziale ai fini della deduzione dell imposta precedente. F Ulteriori informazioni su questo tema sono contenute nell info IVA Assoggettamento..4 Distinzione tra attività imprenditoriale e attività non imprenditoriale.4. Attività imprenditoriale Esercita un impresa chi svolge un attività indipendente, professionale o commerciale, diretta al conseguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità; e agisce a nome proprio nei confronti dei terzi. Chi esercita un impresa ed è assoggettato all imposta (obbligatoriamente o in seguito alla rinuncia all esenzione) può, a partire da questo momento, far valere l imposta precedente nell ambito dell attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente. Questo vale anche, per esempio, per le imprese che al momento dell assoggettamento all imposta non hanno ancora conseguito alcuna cifra d affari, le cosiddette imprese start-up. F Spiegazioni più dettagliate sui presupposti dell attività imprenditoriale sono reperibili nell info IVA Assoggettamento.

12 Info IVA Attività non imprenditoriale.4.3 Esempi Nei seguenti esempi si tratta di attività non imprenditoriali eseguite da un contribuente: attività svolte a titolo dipendente (p. es. mandati di membri di un consiglio d amministrazione o di un consiglio di fondazione, espletamento di cariche pubbliche, adempimento dell obbligo del servizio militare o dell obbligo di prestare servizio civile); attività nell esercizio della sovranità pubblica; attività private (hobby o passatempi; consumo privato). Il contribuente Carlo Rossi (impresa individuale) esercita un attività d imbianchino, che è considerata un attività imprenditoriale. Le attività private di Carlo Rossi sono considerate invece non imprenditoriali. Carlo Rossi svolge quindi sia attività rientranti nell ambito imprenditoriale sia attività rientranti nell ambito non imprenditoriale. L Associazione Y mette a disposizione dei suoi membri un campo da golf, di cui possono usufruire anche i non membri dietro pagamento di una tassa per l utilizzo del campo. L Associazione Y effettua sia ai non membri sia ai suoi membri attivi prestazioni a titolo oneroso e svolge perciò un attività imprenditoriale. Le prestazioni verso i membri attivi sono tuttavia escluse dall imposta. L Associazione Y dispone anche di membri passivi. Gli introiti derivanti dalle quote dei membri passivi sono equiparati a doni, che ricadono nell ambito imprenditoriale. L Associazione Y non svolge quindi alcuna attività non imprenditoriale. La Fondazione Casa Bambino gestisce un servizio di assistenza all infanzia. I contributi fatturati ai genitori concorrono prevalentemente alla copertura dei costi. Il disavanzo d esercizio residuo è coperto da doni. La Fondazione svolge un attività imprenditoriale. Essa svolge quindi unicamente attività rientranti nell ambito imprenditoriale. Il Servizio Polizia di un Comune è incaricato di svolgere attività sovrane di polizia (p. es. controlli del traffico, denunce). Offre inoltre a titolo oneroso corsi di perfezionamento della guida. Le attività di polizia del Servizio Polizia sono considerate attività sovrane e, quindi, attività non imprenditoriali. I corsi di perfezionamento della guida sono invece considerati attività imprenditoriali. Il Servizio Polizia svolge quindi sia attività rientranti nell ambito imprenditoriale sia attività rientranti nell ambito non imprenditoriale. 2

13 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Lo studio legale Canova, contribuente, oltre che occuparsi dell ordinario lavoro di consulenza legale per la clientela, accetta regolarmente mandati quale curatore straordinario di fallimenti. In relazione al servizio di consulenza, lo studio Canova svolge un attività imprenditoriale. Per quanto riguarda l attività sovrana di curatore di fallimenti svolge invece un attività non imprenditoriale. Lo studio legale Canova svolge quindi sia attività rientranti nell ambito imprenditoriale sia attività rientranti nell ambito non imprenditoriale..4.4 Conseguenze per la deduzione dell imposta precedente Mentre in ambito imprenditoriale la deduzione dell imposta precedente è in linea di principio un fatto acquisito, in ambito non imprenditoriale non sussiste alcun diritto alla deduzione dell imposta precedente. Di conseguenza, le imposte precedenti su beni o prestazioni di servizi utilizzati in ambito non imprenditoriale, come per esempio per attività private o sovrane, non danno diritto alla deduzione dell imposta precedente. Sono, per esempio, considerate tali i costi per: beni per il tempo libero; merci per la copertura del fabbisogno privato; vacanze o gite; hobby o passatempi; spese di rappresentanza che dal punto di vista commerciale non sono nell interesse dell impresa; il controllo ufficiale dei veicoli a motore da parte degli uffici cantonali della circolazione; il rilascio di permessi di soggiorno e domicilio da parte della polizia degli stranieri. Se invece servono al raggiungimento degli obiettivi dell impresa e rientrano quindi nell ambito imprenditoriale, tali costi legittimano, nel quadro delle disposizioni previste dalla legge, la deduzione dell imposta precedente. Esempi in tal senso sono i pranzi e le cene aziendali di Natale, occasionali meeting per la costruzione del gruppo (team building), la gita annuale con il personale o attività svolte nel contesto di un giubileo dell impresa. Se costi non attribuibili direttamente (p. es. infrastruttura amministrativa) sono utilizzati per entrambi gli ambiti (imprenditoriale e non imprenditoriale), si è in presenza di una doppia utilizzazione e la deduzione dell imposta precedente va corretta di conseguenza (F cifra 3). 3

14 Info IVA 09 N Vantaggi concessi a persone strettamente vincolate o a persone a loro vicine, che non verrebbero concessi ad un terzo indipendente, legittimano la deduzione dell imposta precedente. Tuttavia, sono imponibili al valore che dovrebbe pagare un terzo indipendente (F info IVA Quote private )..5 Deduzione dell imposta precedente in caso di prestazioni escluse dall imposta.5. Principio Il contribuente può, nell ambito della sua attività imprenditoriale, effettuare anche prestazioni che sono escluse dall imposta conformemente all articolo 2 capoverso 2 LIVA. Rientrano per esempio tra queste le seguenti prestazioni: la messa a disposizione di fondi e di parti di fondi per l uso o il godimento (locazione, affitto); prestazioni nel settore dell educazione dell infanzia e della gioventù; prestazioni nel settore della formazione; prestazioni di servizi culturali; operazioni di assicurazione e riassicurazione; prestazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali. N Costi sostenuti per il conseguimento di tali prestazioni non legittimano di principio la deduzione dell imposta precedente (F eccezioni cifre.5.2 e.5.3). Esempio Lo scopo aziendale della Motocentro SA consiste nel tenere corsi di formazione base per il conseguimento della licenza di condurre per motociclette (scuola guida). La Motocentro SA svolge un attività imprenditoriale ed è quindi di principio legittimata a dedurre l imposta precedente. Le controprestazioni conseguite con i corsi di scuola guida sono però escluse dall imposta in virtù dell articolo 2 capoverso 2 numero LIVA. Gli investimenti e i costi sostenuti per l acquisto, per esempio, delle motociclette impiegate per la scuola guida e per la loro manutenzione non legittimano la deduzione dell imposta precedente. 4

15 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Esempio 2 La società immobiliare Costruzioni SA, contribuente, dà in locazione, tra l altro, appartamenti per famiglie destinati ad abitazioni primarie. La Costruzioni SA svolge un attività imprenditoriale ed è quindi di principio legittimata a dedurre l imposta precedente. La locazione di appartamenti è però esclusa dall imposta ai sensi dell articolo 2 capoverso 2 numero 2 LIVA. Costi ad esempio per lavori di tinteggio o sanitari sostenuti in relazione alla locazione dell appartamento non legittimano la deduzione dell imposta precedente. Esempio 3 Il medico generico Marzio Bottani, contribuente, acquista, nell ambito di un piano di modernizzazione del suo studio medico, un apparecchiatura ad ultrasuoni mobile. Il medico svolge un attività imprenditoriale ed è quindi di principio legittimato a dedurre l imposta precedente. Questo investimento non legittima tuttavia la deduzione dell imposta precedente perché le cure mediche prestate con l apparecchiatura ad ultrasuoni sono escluse dall imposta in conformità dell articolo 2 capoverso 2 numero 3 LIVA. Prestazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali Per quanto riguarda cartevalori, diritti-valore e derivati nonché quote di società e di altre associazioni, va tenuto in considerazione quanto segue: Le operazioni con cartevalori (vendita) sono, conformemente all articolo 2 capoverso 2 numero 9 lettera e LIVA, escluse dall imposta, sempreché non si tratti di partecipazioni ai sensi dell articolo 29 capoverso 3 LIVA. Costi in relazione a tali cartevalori, per esempio spese amministrative o diritti di custodia durante il periodo di detenzione, non legittimano la deduzione dell imposta precedente. F Partecipazioni, ossia quote di almeno il 0 percento del capitale di altre imprese, detenute a titolo d investimento durevole e che procurano un influenza determinante, sono trattate alla cifra 9. 5

16 Info IVA Opzione.5.2. Principio Eccezioni Il contribuente può assoggettare volontariamente all imposta una prestazione esclusa purché lo indichi chiaramente nella sua fattura al destinatario della prestazione, fatte salve le eccezioni indicate qui di seguito (art. 22 cpv. LIVA). N I costi sostenuti per il conseguimento di prestazioni per la cui imposizione si è optato legittimano la deduzione dell imposta precedente. Esempio Lo scopo aziendale della Motocentro SA consiste nel tenere corsi di formazione base per il conseguimento della licenza di condurre per motociclette (scuola guida). Le controprestazioni conseguite con i corsi di scuola guida sono escluse dall imposta in virtù dell articolo 2 capoverso 2 numero LIVA. La Motocentro SA ha optato per l imposizione dei corsi di formazione base. Gli investimenti fatti e i costi sostenuti, ad esempio, per l acquisto delle motociclette usate per la scuola guida e per la loro manutenzione legittimano la deduzione dell imposta precedente. Conformemente all articolo 22 capoverso 2 LIVA, per determinate attività l opzione è esclusa. Rientrano tra queste: prestazioni di assicuratori e riassicuratori, come pure di agenti d assicurazioni o di intermediari d assicurazioni; prestazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali; prestazioni inerenti a scommesse, lotterie e altri giochi d azzardo; determinate prestazioni in relazione a fondi (locazione, affitto, vendita), nella misura in cui il destinatario le usa unicamente per scopi privati. N I costi sostenuti in relazione al conseguimento di tali prestazioni non legittimano mai la deduzione dell imposta precedente. F Ulteriori informazioni su questo tema sono reperibili nell info IVA Oggetto dell imposta. 6

17 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Esempio Per realizzare una nuova costruzione viene costituita la cooperativa edile Al Sole. La costruzione è costituita da 6 piani identici,e comprende 4 appartamenti per famiglie e 2 studi a uso commerciale. In considerazione del loro utilizzo commerciale, si intende optare per l imposizione della locazione dei locali adibiti a studio, esclusa dall imposta conformemente all articolo 22 capoverso LIVA. Per la locazione degli appartamenti per famiglie non è possibile optare conformemente all articolo 22 capoverso 2 LIVA. Esiste un diritto proporzionale alla deduzione dell imposta precedente del 33,33 % (calcolo: 2 unità sulle 6 totali) sugli investimenti e sulle spese per la realizzazione della nuova costruzione. Con l esercizio del diritto all imposta precedente si presuppone che, dal momento della disponibilità ad accedere all edificio, di fatto 2 rapporti di locazione sono assoggettati volontariamente all imposta secondo le possibilità offerte dall articolo 22 LIVA. Variante La ricerca dei locatari ha evidenziato che contrariamente alle intenzioni originali un unità prevista come studio a uso commerciale può essere locata solo per scopi abitativi. La deduzione dell imposta precedente fatta valere del 33,33 % va corretta del 6,67 % (calcolo: unità sulle 6 totali). F Per ulteriori informazioni sulle modifiche d utilizzazione vedi la cifra.9.2 e per il calcolo della correzione dell imposta precedente in caso di doppia utilizzazione vedi la cifra Deduzione dell imposta precedente per le prestazioni eseguite all estero Se il contribuente esegue prestazioni all estero escluse dall imposta e per la cui imposizione avrebbe potuto, se fossero state eseguite in territorio svizzero, optare conformemente all articolo 22 LIVA (F cifra.5.2), i costi necessari per eseguire queste prestazioni legittimano la deduzione dell imposta precedente (art. 60 OIVA), indipendentemente dal fatto che abbia o no optato per l imposizione di prestazioni analoghe in territorio svizzero. Se l opzione non è possibile, non sussiste alcun diritto alla deduzione dell imposta precedente. 7

18 Info IVA 09 Esempio Alessando Meraviglia, un artista residente in territorio svizzero e che si esibisce da solo, compare regolarmente su piccoli palcoscenici oltre confine. Le prestazioni culturali che propone al pubblico sono escluse dall imposta conformemente all articolo 2 capoverso 2 numero 4 LIVA (cachet). Se queste rappresentazioni fossero proposte in territorio svizzero, l artista avrebbe la possibilità, conformemente all articolo 22 LIVA, di optare per l imposizione volontaria delle sue prestazioni (opzione). Sugli investimenti e sui costi (p. es. scenografie, costumi) sostenuti in territorio svizzero sussiste il diritto alla deduzione dell imposta precedente in funzione delle cifre d affari realizzate con le prestazioni eseguite all estero. F L info IVA Luogo della prestazione informa in merito al luogo in cui sono considerati eseguiti, dal profilo del diritto IVA, i differenti tipi di prestazione (forniture e prestazioni di servizi)..6 Comprova della deduzione dell imposta precedente Vale il principio dell onere della prova, che prevede che spetta al contribuente giustificare i fatti che comportano una diminuzione dell obbligo fiscale e, di conseguenza, il diritto alla deduzione dell imposta precedente. Dall insieme di tutti i mezzi di prova disponibili deve risultare inequivocabilmente che il diritto alla deduzione dell imposta precedente sussiste a giusto titolo. Nella LIVA vale il principio del libero apprezzamento delle prove (art. 8 cpv. 3 LIVA). Per potere far valere la deduzione dell imposta precedente è possibile produrre la prova mediante diversi mezzi di prova. L AFC deve verificare per ogni mezzo di prova se questo può effettivamente comprovare la validità della deduzione dell imposta precedente. Se per una determinata fattispecie sussiste solo un unico mezzo di prova, lo stesso deve essere inequivocabile (p. es. giustificativi originali o muniti di firma elettronica; fattura con le indicazioni secondo l art. 26 LIVA). Se non è disponibile un mezzo di prova inequivocabile, l insieme di più mezzi di prova può comunque dar luogo a una prova inequivocabile (p. es. contratti, ricevute, conferme di pagamento ecc.). La forza probatoria va verificata caso per caso e dipende dai mezzi di prova presentati. 8

19 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente i Quanto più un mezzo di prova è inequivocabile, tanto più semplice è riuscire a comprovare la deduzione dell imposta precedente. Si dovrebbe perciò poter disporre, nei limiti del possibile, di un mezzo di prova inequivocabile e conservarlo accuratamente. Inequivocabili sono i giustificativi originali (p. es. fatture originali che soddisfano le condizioni di cui all art. 26 cpv. 2 LIVA) o muniti di firma elettronica. Il contribuente può dedurre l imposta precedente secondo l articolo 28 capoverso LIVA se comprova di averla versata (art. 28 cpv. 4 LIVA). Esistono inoltre altri presupposti per la deduzione dell imposta precedente, in funzione del fatto che si tratti di imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero, di imposta sull acquisto o di imposta sull importazione..6. Imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero Conformemente all articolo 28 capoverso lettera a LIVA il contribuente può dedurre, nell ambito della sua attività imprenditoriale, l imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero fatturatagli. L imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero è considerata fatturata se chi effettua la prestazione ha riscosso l IVA dal destinatario della prestazione, in modo riconoscibile da quest ultimo (art. 59 cpv. OIVA). Questo può avvenire in particolare mediante fattura, sollecito, contratto, lettera, fax ecc. L ammontare dell imposta di cui è richiesto il pagamento (importo, aliquota d imposta applicabile) deve poter essere comprovato dal contribuente che intende dedurre l imposta precedente (F cifra.6). Per l AFC questa prova non è considerata ancora fornita se una fattura (art. 3 lett. k LIVA) riporta unicamente l indicazione incl. IVA, senza indicazioni riguardo all importo dell imposta o all aliquota d imposta applicata. Il destinatario della prestazione non è tenuto a verificare se l IVA gli è stata trasferita a giusto titolo. La deduzione dell imposta precedente è tuttavia esclusa se il destinatario della prestazione sa che la persona che gli ha trasferito l IVA non è iscritta quale contribuente nel registro dei contribuenti IVA (art. 59 cpv. 2 OIVA). 9

20 Info IVA 09 La comprova del diritto alla deduzione dell imposta precedente va preferibilmente apportata mediante una fattura o una nota di credito rilasciata dall acquirente della prestazione (art. 3 lett. k LIVA) con le indicazioni secondo l articolo 26 capoverso 2 LIVA (F info IVA Contabilità e fatturazione ). Secondo l articolo 26 capoverso LIVA, il prestatore è tenuto a rilasciare al destinatario della prestazione, su sua richiesta, una fattura. L applicazione di questo diritto è tuttavia di natura civile. Se manca una tale fattura, la comprova che l IVA è stata riscossa può essere apportata anche in altro modo, in base al principio del libero apprezzamento delle prove. È lasciata al contribuente la decisione su come produrre la prova (F cifra.6). N Si raccomanda di comprovare la deduzione dell imposta precedente mediante fatture originali, che soddisfino le condizioni di cui all articolo 26 capoverso 2 LIVA..6.2 Imposta sull acquisto Conformemente all articolo 28 capoverso lettera b LIVA il contribuente può dedurre l imposta sull acquisto da lui dichiarata nell ambito della sua attività imprenditoriale. Quale prova del diritto alla deduzione dell imposta precedente in caso di imposta sull acquisto vale la dichiarazione dell imposta sull acquisto fatta all AFC. F Ulteriori informazioni su questo tema sono reperibili nell info IVA Imposta sull acquisto. 20

21 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente.6.3 Imposta sull importazione Conformemente all articolo 28 capoverso lettera c LIVA, nell ambito dell attività imprenditoriale sono deducibili: l imposta sull importazione versata o da versare, il cui credito non è subordinato a condizioni; l imposta sull importazione versata o da versare, il cui credito è subordinato a condizioni ed è scaduto; l imposta sull importazione di beni dichiarata. Affinché possa far valere la deduzione dell imposta precedente sull imposta sull importazione, l importatore deve adempiere le seguenti condizioni, ossia: essere in possesso della decisione d imposizione dell AFD o della decisione d imposizione elettronica (DIe), intestata a nome e indirizzo del contribuente (importatore). essere effettivamente l importatore e potere perciò disporre economicamente dei beni immediatamente dopo l importazione ed essere anche in grado di comprovarlo (p. es. nel caso di un operazione di compravendita con una fattura d acquisto correttamente contabilizzata). Se la decisione d imposizione dell AFD o la DIe è intestata ad un altra persona invece che al vero e proprio importatore contribuente, quest ultimo può ugualmente procedere alla deduzione dell imposta precedente se soddisfa le altre condizioni riportate precedentemente. La decisione d imposizione emessa dall AFD ha valore di titolo giuridico. In caso di perdita dell originale, l AFD rilascia, contro il pagamento di una tassa, un giustificativo sostitutivo. Ai fini della deduzione dell imposta precedente, il giustificativo sostitutivo ha gli stessi diritti del documento originale. N Si raccomanda di comprovare la deduzione dell imposta precedente tramite l originale della decisione d imposizione dell AFD o della DIe. F Ulteriori informazioni su fattispecie transfrontaliere (p. es. traffico di perfezionamento, fornitura in esecuzione di un contratto d appalto, operazione di locazione) sono reperibili nell info IVA Luogo della prestazione. 2

22 Info IVA 09.7 Momento della deduzione dell imposta precedente Il presupposto per la deduzione dell imposta precedente è l attività imprenditoriale e l iscrizione nel registro dei contribuenti IVA. Imposte precedenti per attività non imprenditoriali (utilizzazione privata, attività sovrane ecc.) e per prestazioni escluse dall imposta senza possibilità di opzione conformemente all articolo 22 capoverso 2 LIVA non danno mai diritto alla deduzione (F esempio alla cifra.5.2.2). Se una prestazione acquistata, per la quale era stata fatta valere la deduzione dell imposta precedente, è utilizzata in un secondo momento per prestazioni escluse dall imposta, va calcolata una modifica d utilizzazione. Essa avviene nel momento della prima utilizzazione della prestazione acquistata dopo la modifica d utilizzazione. La deduzione dell imposta precedente può essere fatta valere fino a quando non è ancora subentrata la prescrizione (art. 42 LIVA). A livello temporale, il diritto alla deduzione dell imposta precedente sorge come descritto nelle cifre successive..7. Imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero Momento in caso di rendiconto secondo le controprestazioni convenute (art. 39 cpv. LIVA) In caso di rendiconto allestito secondo le controprestazioni convenute, il diritto alla deduzione dell imposta precedente sorge al momento della ricezione della fattura (art. 40 cpv. LIVA). Determinante per l attribuzione della fattura al corrispettivo periodo di rendiconto è di regola la data della fattura. Questo non modifica comunque il fatto che il diritto alla deduzione dell imposta precedente va comprovato dal contribuente. Da comprovare è il pagamento dell imposta precedente (art. 28 cpv. 4 LIVA). Se quindi una fattura non risulta pagata o se il pagamento non può essere provato, il destinatario della prestazione contribuente deve annullare integralmente la deduzione dell imposta precedente. Momento in caso di rendiconto secondo le controprestazioni ricevute (art. 39 cpv. 2 LIVA) In caso di rendiconto allestito secondo le controprestazioni ricevute, il diritto alla deduzione dell imposta precedente sorge al momento del pagamento della fattura (art. 40 cpv. 2 LIVA). 22

23 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente.7.2 Imposta sull acquisto Per l imposta sull acquisto il diritto alla deduzione dell imposta precedente sorge al momento del rendiconto di tale imposta (art. 40 cpv. 3 LIVA). F Ulteriori informazioni su questo tema sono riportate nell info IVA Imposta sull acquisto..7.3 Imposta sull importazione Per l imposta sull importazione, il diritto alla deduzione dell imposta precedente sorge alla fine del periodo di rendiconto in cui è stata fissata tale imposta (art. 40 cpv. 4 LIVA). Questo significa che il diritto alla deduzione dell imposta precedente sorge nel periodo di rendiconto in cui la dichiarazione doganale è stata accettata e stabilita con la decisione d imposizione dell AFD; oppure in cui è scaduto il documento con cui l IVA sull importazione è stata riscossa condizionatamente mediante deposito in contanti nell ambito del regime doganale dell ammissione temporanea o del perfezionamento attivo e il contribuente è in possesso di questo documento (p. es. ricevuta del deposito in contanti, dichiarazione doganale per l ammissione temporanea, bolletta di cauzione). L IVA menzionata in un documento non ancora scaduto nel regime doganale dell ammissione temporanea o del perfezionamento (garantito o depositato) non dà diritto alla deduzione dell imposta precedente..8 Deduzione dell imposta precedente su giustificativi in valuta estera F Informazioni concernenti la deduzione dell imposta precedente su giustificativi in valuta estera sono reperibili nelle info IVA Base di calcolo e aliquote d imposta e Contabilità e fatturazione. 23

24 Info IVA 09.9 Rettifica della deduzione dell imposta precedente.9. Diminuzione della controprestazione e restituzione della controprestazione Se la controprestazione versata dal contribuente viene corretta, nel momento in cui la correzione è contabilizzata o la controprestazione corretta è versata occorre adeguare la deduzione dell imposta precedente (art. 4 cpv. 2 LIVA). Si è in presenza di una correzione della controprestazione (diminuzione della controprestazione) quando, per esempio, il contribuente paga al suo prestatore un importo minore di quello che quest ultimo ha fatturato, in seguito per esempio a sconti, ribassi, o avvisi relativi ai difetti della cosa. N In conclusione il destinatario della prestazione non può dedurre più imposta precedente di quanta in effetti abbia versato al prestatore. F Informazioni concernenti la deduzione dell imposta precedente in caso di menzione inesatta o ingiustificata delle imposte nelle fatture dei prestatori sono contenute nell info IVA Contabilità e fatturazione..9.2 Modifica successiva dell utilizzazione Se i presupposti per la deduzione dell imposta precedente vengono successivamente a cadere, la deduzione dell imposta precedente deve essere corretta nel momento in cui tali presupposti sono venuti a cadere (consumo proprio). L imposta precedente dedotta, comprese le relative quote corrette a titolo di sgravio fiscale successivo, deve essere restituita (art. 3 cpv. LIVA). Se i presupposti per la deduzione dell imposta precedente si verificano successivamente, la deduzione dell imposta precedente può essere corretta nel periodo di rendiconto in cui tali presupposti si sono verificati (sgravio fiscale successivo). Può quindi essere dedotta l imposta precedente non dedotta in passato, comprese le quote corrette a titolo di consumo proprio (art. 32 cpv. LIVA). F Ulteriori informazioni su questo tema sono reperibili nell info IVA Modifiche d utilizzazione

25 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente i 2 Deduzione dell imposta precedente in relazione ai flussi di mezzi finanziari che non sono considerati controprestazioni (art. 8 cpv. 2 LIVA) 2. Principio I seguenti flussi di mezzi finanziari non sono destinati a compensare una prestazione. Essi non comportano alcuna correzione della deduzione dell imposta precedente, ossia l ottenimento di tali flussi di mezzi finanziari non influisce sulla deduzione dell imposta precedente. Ne fanno parte segnatamente: i doni; i conferimenti alle imprese, in particolare i mutui senza interessi, i contributi di risanamento e le rinunce a crediti; i dividendi e le altre quote di utili; i pagamenti compensativi dei costi versati agli attori economici di una branca da un unità organizzativa, segnatamente da un fondo, in virtù di disposizioni legali o contrattuali; gli importi versati per il deposito, segnatamente di imballaggi; gli importi versati a titolo di risarcimento dei danni, riparazione morale e simili; i rimborsi, i contributi e gli aiuti finanziari ricevuti per la fornitura di beni all estero esente dall imposta in virtù dell articolo 23 capoverso 2 numero LIVA. F Informazioni concernenti la distinzione tra doni e ricavi da sponsorizzazioni sono reperibili nell info IVA Sussidi e doni. 25

26 Info IVA Deduzione dell imposta precedente su costi attribuibili direttamente L ottenimento di flussi di mezzi finanziari di questo tipo può determinare dei costi. Questi costi legittimano quindi, come tutti i costi, la deduzione dell imposta precedente se rientrano nell ambito dell attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente. Esempio Contributi di risanamento In seguito a un crollo della cifra d affari, un impresa contribuente si trova in crescenti difficoltà a far fronte ai suoi impegni. Per evitare le conseguenze dell incombente mancanza di liquidità s intende ricorrere all apporto di nuovo capitale proprio, chiedendo ad ogni azionista un versamento volontario di fondi supplementari. I costi che sono legati all ottenimento di questi fondi supplementari (p. es. quelli dello studio legale incaricato) danno diritto alla deduzione dell imposta precedente poiché sono attribuibili all attività commerciale imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente. Esempio 2 Importi versati per il deposito Una cooperativa agricola contribuente decide di acquistare palette e contenitori palox, che mette successivamente a disposizione degli agricoltori per la consegna dei prodotti contro il versamento di un importo per il deposito. Gli investimenti danno diritto alla deduzione dell imposta precedente poiché sono attribuibili all attività imprenditoriale (commercio al minuto) legittimante la deduzione dell imposta precedente. Esempio 3 Risarcimento dei danni Un impresa di engineering contribuente fa brevettare un procedimento per il trattamento di superfici. Successivamente un terzo utilizza questo brevetto senza una preventiva autorizzazione. In seguito alla denuncia presentata, il terzo è condannato a pagare un importo a titolo di risarcimento del danno causato. I costi per la condotta del processo danno diritto al querelante alla deduzione dell imposta precedente poiché sono attribuibili all attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente. 26

27 Deduzione dell imposta precedente e correzioni della deduzione dell imposta precedente Esempio 4 Mensa per persone bisognose Un associazione gestisce una mensa per persone bisognose, dove distribuisce gratuitamente pasti semplici. I mezzi finanziari per la gestione della mensa provengono da un lato dalle quote pagate dai membri e dall altro lato da doni per la raccolta dei quali organizza regolarmente delle collette. L associazione non svolge attività imprenditoriale poiché la distribuzione di pasti gratuiti non costituisce un attività diretta al conseguimento di entrate mediante prestazioni. I costi sostenuti per le collette non danno diritto alla deduzione dell imposta precedente. Esempio 5 Doni Un museo d arte moderna contribuente esegue sia prestazioni escluse dall imposta (biglietti d ingresso conformemente all art. 2 cpv. 2 n. 4 LIVA) per la cui imposizione non ha optato, sia prestazioni imponibili (caffetteria). Variante I doni sono impiegati per un attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente: tutte le sedie della caffetteria devono essere sostituite. Per il finanziamento s intende ricorrere alla raccolta di doni. Una ditta specializzata nel fundraising è incaricata di gestire la campagna di raccolta fondi. I costi fatturati per questa campagna danno diritto alla deduzione dell imposta precedente poiché sono integralmente attribuibili all attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente (caffetteria). Variante 2 I doni sono impiegati per un attività imprenditoriale non legittimante la deduzione dell imposta precedente: la direzione del museo decide di finanziare la prevista ristrutturazione della galleria, ai fini di garantire migliori condizioni di luce alle sale espositive, facendo ricorso ad una colletta. La campagna di raccolta fondi viene condotta da un terzo. I costi fatturati per questa azione di fundraising non danno diritto alla deduzione dell imposta precedente poiché sono sì attribuibili integralmente all attività imprenditoriale ma ad un attività che non legittima la deduzione dell imposta precedente (biglietti d ingresso al museo). 27

28 Info IVA Deduzione dell imposta precedente su costi non attribuibili direttamente Esempio Doni Un museo d arte moderna contribuente esegue sia prestazioni escluse dall imposta (biglietti d ingresso conformemente all art. 2 cpv. 2 n. 4 LIVA) per la cui imposizione non ha optato, sia prestazioni imponibili (caffetteria). I doni sono impiegati contemporaneamente per attività imprenditoriali legittimanti la deduzione dell imposta precedente e per attività imprenditoriali non legittimanti la deduzione dell imposta precedente: la direzione del museo decide di acquistare il nuovo arredamento per la caffetteria in concomitanza con l investimento per la ristrutturazione della galleria. Entrambi i progetti devono essere finanziati con una campagna di raccolta fondi. Il totale dei doni raccolti non può perciò essere direttamente attribuito né all attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell imposta precedente (caffetteria) né all attività non legittimante la deduzione dell imposta precedente (biglietti d ingresso al museo). Variante La campagna di raccolta fondi viene condotta da un terzo (ditta di fundraising). L imposta precedente gravante i costi fatturati per il fundraising va corretta in proporzione all utilizzazione fatta dei fondi raccolti. La correzione può essere determinata secondo la cifra 4.2, rispettivamente la cifra 4.5 Impiegando il metodo dei 3 vasi conformemente alla cifra 4.5., queste imposte precedenti vanno attribuite al vaso C. 2 28