La disciplina delle CFC

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1 La disciplina delle CFC Novedrate, 9 ottobre 2013 dott. Andrea DE VIDO

2 La CFC (Controlled Foreign Companies) e quella tecnica con la quale: un soggetto residente in un Paese ad alta fiscalità fa svolgere le attività più redditizie a società partecipate residenti in Stati a fiscalità privilegiata evitando poi di fare distribuire a dette società i dividendi

3 Le normative CFC costituiscono uno strumento di contrasto nei confronti di situazioni di abuso, in cui società partecipate estere, che non svolgono un attività effettiva, vengono costituite elusivamente al mero scopo di delocalizzare i redditi facenti capo sostanzialmente a soggetti residenti in uno Stato a regime fiscale ordinario 1 3

4 La disciplina in oggetto si propone di: rendere imponibili in capo ai soggetti residenti gli utili prodotti da da società residenti o localizzate in paesi a regime fiscale previlegiato o a tassazione ridotta indipendentemente dalla distribuzione degli utili stessi sotto forma di dividendi utilizzando il c.d. jurisdictional approach 4

5 Ambito soggettivo di applicazione Sono interessati all applicazione della norma: tutti i soggetti I.R.Pe.F. e I.Re.S. indipendentemente dal fatto che siano o meno titolari di reddito d impresa 5

6 Presupposti di applicazione /1 (Ipotesi del CONTROLLO) È necessario il controllo (anche indiretto) di un soggetto giuridico: Ipotesi 1. - residente (o anche solo domiciliato) in uno Stato o territorio diverso da quelli compresi nella cd. White List OPPURE Ipotesi 2. i cui proventi derivino per oltre il 50% da passive income oppure da servizi infragruppo e subisca una tassazione effettiva inferiore a più della metà di quella italiana 1 6

7 Presupposti di applicazione /2 (ipotesi del COLLEGAMENTO) La normativa si applica anche (ex art. 168 TUIR) nel caso il soggetto residente: abbia il controllo (non quindi il collegamento) in un impresa residente (o domiciliata) in uno Stato o territorio diverso da quelli compresi nella cd. White List => solamente nella precedente ipotesi 1. e possieda direttamente o indirettamente una partecipazione agli utili non inferiore al 20% (al 10% se trattasi di società quotata in Borsa) 1 7

8 Conseguenze /1 (determinazione, imputazione e tassazione dei redditi della CFC - CONTROLLATA) Il reddito della CFC controllata è determinato: 1. secondo i criteri del reddito d impresa valevoli ai fini del TUIR per la determinazione del reddito d impresa => variazione delle modalità impositive a) fatta esclusione per la normativa sulla rateizzazione delle plusvalenze b) ma applicando le norme stabilite ai fini IRES in materia: di deducibilità degli interessi passivi (ex art. 96) di riporto delle perdite (ex art. 84) di imprese di assicurazione (art. 111) e di operazioni fuori bilancio (art. 112) 1 8

9 Conseguenze /2 (determinazione, imputazione e tassazione dei redditi della CFC - COLLEGATA) 1. Il reddito della CFC collegata è determinato assumendo il maggiore tra: l utile ante imposte (certificato) risultante dal bilancio della CFC e Il reddito determinato induttivamente applicando dei coefficienti di rendimento al valore (certificato) dei beni che compongono l attivo patrimoniale della CFC, (anche se in leasing) (crediti 1% - partecipazioni, titoli, ecc. 1% - immobili e navi 4% - altro 15%) 1 9

10 Conseguenze /3 (determinazione, imputazione e tassazione dei redditi della CFC - TUTTE) I redditi della CFC: 2. sono imputati per trasparenza in capo al soggetto residente, a prescindere dalla loro distribuzione, in proporzione alla quota di partecipazione agli utili => anticipazione delle modalità impositive 3. sono tassati separatamente con l aliquota media applicata sul reddito complessivo del soggetto residente e, comunque, non inferiore al 27% (se PF o SP) ovvero al 27,5% (se SC) => eventuali risultati negativi del soggetto residente non possono elidere i redditi della CFC 1 10

11 Conseguenze /4 (determinazione, imputazione e tassazione dei redditi della CFC - TUTTE) 1. I dividendi distribuiti dalla CFC non concorrono a formare il reddito del soggetto residente fino a concorrenza del reddito assoggettato a tassazione, anche in precedenti esercizi 2. I dividendi eccedenti rispetto quanto già tassato non possono tuttavia beneficiare dell esclusione del 95% prevista dall art. 89 del TUIR (e sono quindi tassati al 100% a motivo della bassa tassazione subita dalla CFC) 3. Il soggetto residente godrà di un credito d imposta (detraibile dall imposta lorda nazionale) per le imposte pagate all estero dalla CFC (in via definitiva) sullo stesso reddito (nonché, limitatamente all imposta italiana al netto del credito d imposta di cui in precedenza, ad un ulteriore credito d imposta pari alle imposte pagate all estero dalla CFC - in via definitiva - in occasione della distribuzione dei dividendi) 4. In caso di cessione della partecipazione nella CFC, il costo fiscalmente riconosciuto di essa sarà: aumentato degli utili imputati per trasparenza al soggetto nazionale diminuito degli utili distribuiti dalla CFC, fino a concorrenza dei redditi imputati

12 Il Controllo /1 Può essere: Controllo diretto: dove ricorrono i requisiti di cui all art Cod. Civ. NB. Per le persone fisiche si dovranno conteggiare anche dei voti spettanti ai familiari (coniuge, parenti entro il terzo grado, affini entro il secondo grado) Controllo Indiretto: attuato dietro lo schermo di società controllate o collegate, sindacati di voto, soggetti interposti, società fiduciarie, trust, ecc., oppure per il tramite di partecipazioni a cascata 1 12

13 Il Controllo /2 La verifica della sussistenza del requisito del controllo va effettuata secondo la situazione esistente alla data di chiusura dell esercizio (o dl periodo di gestione) del soggetto estero controllato => Analogia con le società di persone 1 13

14 Localizzazione delle CFC /1 La normativa continua ad applicarsi alle CFC residenti (o localizzate) negli Stati o territori individuati dal DM 21 novembre 2001 (a regime fiscale privilegiato Black List ) e questo sino al periodo d imposta successivo all entrata in vigore del all entrata in vigore del Decreto cd. White List (ex art. 168-bis TUIR) 1 14

15 Localizzazione delle CFC /2 1. Paesi totalmente a fiscalità privilegiata 2. Paesi a fiscalità privilegiata con eccezioni 3. Particolari tipologie di società (con agevolazioni specifiche) localizzate in paesi al di fuori della Black list 1 15

16 Localizzazione delle CFC /3 SVIZZERA (ipotesi 3.): Società non soggette alle imposte cantonali e municipali (holding, società ausiliarie, società di domicilio) Società che beneficino di un ruling per il quale le imposte cantonali e municipali siano determinate in via forfettaria oppure che possano godere della deduzioni di costi non documentati in via forfettaria 1 16

17 Localizzazione delle CFC /4 4. A decorrere dal 2010 la normativa si applica anche alle società non ricomprese negli elenchi ma che: a. Siano assoggettate a una tassazione effettiva inferiore di oltre il 50% rispetto a quella cui sarebbero state soggette ove residenti in Italia e b. abbiano conseguito proventi derivanti per oltre il 50% da passive income oppure da servizi infragruppo 1 17

18 Tax rates /1 Tax rate domestico - deve essere determinato: a. considerando solo le imposte sui redditi (e non l I.R.A.P.) b. partendo dal bilancio di esercizio della CFC (redatto secondo le disposizioni locali) c. apportando al bilancio della CFC le variazioni in aumento e in diminuzione previste dal TUIR (ad eccezione degli ammortamenti e degli accantonamenti a f.di rischi, che in ogni caso si considerano dedotti) d. tenendo conto delle perdite fiscali domestiche maturate a decorrere dal 2010 Tassazione virtuale effettiva interna Imposte virtuali domestiche Utile ante imposte CFC (da bilancio) 1 18

19 Tax rates /2 Tax rate estero - deve essere determinato considerando: a. solo le imposte sui redditi (indipendentemente dall Ente Impositore) => Svizzera: Federali, Cantonali e Municipali della società singolarmente considerata (esclusa la tassazione di gruppo) b. il bilancio di esercizio (o rendiconto) della CFC c. le imposte effettivamente dovute come appostate nel bilancio e nella dichiarazione dei redditi della CFC d. le eventuali agevolazioni fiscali accordate dallo Stato estero (eccetto i crediti d imposta per i redditi prodotti all estero) e. senza considerare le perdite fiscali estere maturate prima del 2010 Tassazione effettiva estera Imposte effettive estere Utile ante imposte CFC (da bilancio) 1 19

20 Passive income e servizi infragruppo /1 Passive Income si tratta di proventi non generati da una attività "operativa ma dalla produttività insita in cespiti di facile mobilità a. gestione, detenzione o investimenti in titoli, partecipazioni, crediti o altre attività finanziarie (es. dividendi, interessi) b. cessione o concessione in uso di diritti immateriali relativi alla proprietà industriale, letteraria, sportiva e artistica (es. royalties, cessione diritti d immagine) 1 20

21 Passive income e servizi infragruppo /2 Servizi infragruppo l interpretazione dell AdE è assai estensiva, fino a comprendere: a. i servizi finanziari e di management ma anche b. i servizi informatici, contabili, amministrativi e finanche la lavorazioni => che la prassi internazionale non assimila mai a redditi di natura passiva 1 21

22 Disapplicazione della disciplina /1 Per le CFC localizzate in paesi NON white list La normativa non si applica se il soggetto residente, con un istanza di interpello preventivo, dimostra: 1. che la CFC svolge un effettiva attività industriale o commerciale, come sua principale attività, nel mercato dello Stato di insediamento OPPURE (alternativamente) 2. che la partecipazione non consegue l effetto di localizzare in redditi in paesi non white list 1 22

23 Disapplicazione della disciplina /1 Per le CFC localizzate in paesi NON white list Concetto di effettivo radicamento La CFC deve deve produrre beni o fornire servizi che siano assorbiti principalmente nel mercato dello Stato estero di insediamento Non è quindi sufficiente la presenza di un adeguata struttura organizzativa e di autonomia gestionale nel paese a fiscalità privilegiata, ma è necessario che l attività sia svolta principalmente a favore del mercato locale (estero) e non nei confronti di mercati differenti da quello in cui la CFC è stabilita. Secondo l AdE il riferimento al mercato deve intendersi come collegamento al mercato di sbocco o di approvvigionamento, che non necessariamente coincide con i confini geografici del paese (=> e va pertanto esteso alla cd. area di influenza della CFC ) 1 23

24 Disapplicazione della disciplina /2 Per le CFC localizzate in paesi NON white list Eccezione L esimente riferita all effettivo radicamento non può essere concessa (e quindi la normativa sulle CFC si applicherà sempre) quando i proventi della CFC derivino, per oltre il 50% da passive income o da transazioni infragruppo => v. supra 1 24

25 Disapplicazione della disciplina /3 Per le CFC localizzate in paesi NON white list Concetto di mancata delocalizzazione del reddito - La disciplina sulle CFC potrà essere disapplicata dove sia dimostrato che (ad. es.): i redditi della CFC siano stati prodotti, almeno per il 75% di essi, in Stati inclusi nella white list ed ivi regolarmente assoggettati a tassazione ordinaria.. la fonte produttiva dei passive income generati dalla CFC non è situata nel Paese di sua localizzazione il tax rate complessivo di gruppo è allineato con il carico fiscale italiano.. per i servizi infragruppo la CFC opera esclusivamente come intermediaria di altra impresa residente in un paese a fiscalità non privilegiata

26 Disapplicazione della disciplina /4 Per le CFC localizzate in paesi white list La disciplina sarà disapplicabile se il soggetto nazionale residente dimostra che l insediamento all estero è effettivo e non rappresenta una costruzione artificiosa volta a conseguire un indebito vantaggio fiscale (sent. Cardbury-Schweppes) La costruzione sarà considerata puramente artificiosa dove convivano: Elemento soggettivo: la volontà di ottenere vantaggi fiscali Elemento oggettivo: mancanza di un insediamento reale (presenza di mezzi umani e tecnici sufficienti per svolgere l attività in modo autonomo) per espletare attività economiche effettive nello Stato estero di insediamento

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