Fiscal Approfondimento Il Focus di qualità

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1 Fiscal Approfondimento Il Focus di qualità N Super ammortamento e Unico eventuale sottotitolo Categoria: Finanziaria Sottocategoria: 2016 Tra i beni ai quali è applicabile la maggiorazione del costo d acquisto del 40% sul quale applicare l ammortamento (c.d. super ammortamento) rientrano anche le auto, siano esse strumentali o ad uso promiscuo. Nel presente intervento analizzeremo l applicazione del super ammortamento sulle auto e le implicazioni ai fini dichiarativi. Super ammortamento e auto Tra i beni ai quali è applicabile la maggiorazione del costo d acquisto del 40% sul quale applicare l ammortamento (c.d. super ammortamento) rientrano anche le auto, siano esse strumentali o ad uso promiscuo. Per quanto riguarda le autovetture ad uso promiscuo si prevede un duplice beneficio: possibilità di applicare il super ammortamento; maggiorazione del 40% dei limiti rilevanti per la deduzione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria dei beni di cui all art. 164, comma 1, lett. b), del T.U.I.R. Per quanto riguarda l applicazione del super ammortamento per le auto, in dottrina è stata proposta una interessante interpretazione, in base alla quale la quota di ammortamento andrebbe calcolata sul costo fiscale massimo deducibile individuato dalla norma ulteriormente maggiorato del 40%. 1

2 In sostanza, in tutte quei casi in cui il costo fiscale di acquisto dell autovettura è superiore al limite massimo di deducibilità maggiorato del 40%, quest ultimo valore dovrà essere maggiorate del 40% e sul costo così determinato calcolare le quote di ammortamento. Va osservato che il super ammortamento riguarda l acquisto di beni che devono rispettare determinati requisiti. Nello specifico i beni devono: possedere le tre seguenti caratteristiche: materialità, strumentalità e novità; non devono essere ricompresi tra i beni espressamente esclusi; devono essere acquistati nel periodo Al concetto di strumentalità dei beni si prevede una eccezione: rientrano nel perimetro applicativo della norma anche le autovetture c.d. ad uso promiscuo ex articolo 164, comma 1, lettera b), D.P.R. 917/1986. SUPER AMMORTAMENTO E AUTO STRUMENTALI L'art. 164, co. 1, lett. a), TUIR riconosce l'integrale rilevanza fiscale dei componenti negativi di reddito, afferenti: i veicoli adibiti ad uso pubblico; gli aeromobili da turismo; le navi e le imbarcazioni da diporto; le autovetture e gli autocaravan di cui all'art. 54, co. 1, lett. a) e m), D.Lgs. 30 aprile 1992, n. 285; i ciclomotori e motocicli: destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa. Il riferimento allo svolgimento dell attività d impresa fa sì che tale disposizione non sia applicabile dagli esercenti arti e professioni (C.M. 48/E/1998, par ). Sul punto, l'amministrazione finanziaria ha precisato che tale condizione di deducibilità è soddisfatta per i veicoli senza i quali l'attività stessa non può essere esercitata (C.M. 37/E/1997, par. 2): i principi contenuti in tali documenti di prassi sono stati, poi, confermati dalla C.M. 11/E/2007 (par. 8.2.). 2

3 A questo proposito, è stato, tuttavia, osservato che il requisito della strumentalità dovrebbe essere inteso in senso più ampio, ovvero anche: nei casi in cui un bene sia strumento solo indiretto, ma pur sempre necessario, per la produzione dei ricavi: si pensi, ad esempio, agli autoveicoli impiegati da un'impresa di ristorazione che offre servizi a domicilio o, ancora, agli autoveicoli impiegati da un'impresa che fornisce assistenza per la manutenzione e riparazione di computer, registratori di cassa (Circolare Assonime 20 maggio 1997, n. 60). Andando più nello specifico, l articolo 164 Tuir, pone precisi limiti alla deducibilità fiscale con riferimento alle autovetture, agli autocaravan, ai motocicli, ai ciclomotori nonché ai veicoli utilizzati promiscuamente dai dipendenti. Da ciò si evince che se i veicoli acquisiti non rientrano nelle suddette categorie - almeno in prima battuta - gli stessi non sono assoggettati a particolari restrizioni, se non al rispetto del principio di inerenza, come previsto all articolo 109, comma 5, Tuir e all articolo 54, comma 1, Tuir (Cassazione 18 febbraio 2015 numero 3198). È cioè richiesto che vi sia un rapporto di diretta inerenza e correlazione tra l utilizzo del veicolo e l attività svolta. Un autocarro è indispensabile per lo svolgimento dell attività d impresa in un azienda edile, mentre in genere non è necessario per l esercizio della professione. In questo senso le Entrate, hanno negato l inerenza delle spese di un autocarro utilizzato da un notaio per il trasporto della documentazione da e verso gli uffici pubblici (risoluzione 2002/244). Ciò premesso rimane ferma la disciplina di contrasto ai cosiddetti falsi autocarri. Pertanto non è sufficiente che il veicolo sia stato immatricolato come autocarro per fruire della deducibilità piena, ma bisognerà effettuare il test contenuto nel provvedimento emanato il 6 dicembre In sintesi è possibile che il veicolo sia equiparato fiscalmente ad un autovettura, sulla base dei dati contenuti nel libretto di circolazione e, in taluni casi, se il rapporto potenza-portata è pari o superiore al valore di 180. Nel caso delle auto, autocaravan, moto e ciclomotori l amministrazione finanziaria ha sostenuto che si considerano «utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell attività propria dell impresa» i veicoli senza i quali l attività stessa non può essere esercitata (circolare ministeriale 37/E del 13 febbraio 1997). Quindi la piena deducibilità sarebbe in questo caso assicurata, ad esempio, alle autovetture impiegate nelle lezioni di guida nelle autoscuole o date in noleggio dalle imprese di autonoleggio. L articolo 164, comma 1, lettera a), numero 2, consente la deducibilità integrale anche relativamente ai veicoli adibiti ad uso pubblico. La disciplina sui maxi ammortamenti riguarda l acquisto diretto in proprietà e l acquisizione tramite leasing. Dalla previsione sono escluse imprese e 3

4 professionisti che noleggiano i veicoli, anche a lungo termine. L agevolazione fiscale, riguarda le società di noleggio, che se lo riterranno opportuno potranno applicare condizioni economiche di vantaggio, decidendo di ribaltare questo beneficio sui propri clienti. Come precedentemente accennato, per le auto strumentali, il legislatore consente la deduzione integrale del costo di acquisito senza limiti in merito all importo. Ad esempio, per un costo di acquisto pari a è consentito dedurre l intero importo (o meglio quota di ammortamento) nella misura del 100%. La misura agevolativa del maxi ammortamento si traduce in una maggiore deduzione nella misura del 40% del costo effettivo sostenuto per l acquisto dell auto con un rientro in 5 esercizi (o 24 mesi se l auto è presa in leasing). Autovettura strumentale di costo pari a Maxi ammortamento = % = Quota ammortamento = x 25% = di cui: quota ordinaria ( x 25%) maggior ammortamento (6.250 x 40%) Quota deducibile = COMPILAZIONE DELLA DICHIARAZIONE COME DA ISTRUZIONI SI INDICA IL MAGGIOR VALORE DEDUCIBILE DELLA QUOTA DI AMMORTAMENTO Ai sensi del comma 2 art. 102 TUIR, per il primo esercizio il coefficiente di ammortamento (25%) è ridotto alla metà (12,5%) per cui l ammortamento si esaurisce in 5 esercizi. Ciò vale anche per le altre casistiche esaminate nel prosieguo della presente fiscal. 4

5 Alfa srl ha acquisto a novembre 2015 un auto strumentale del costo di euro ,00. Per effetto del super ammortamento, il costo fiscale da considerare ai fini del super ammortamente è di ,00 euro. L aliquota di ammortamento è del 25% (12,5% l anno di entrata in funzione del bene). Costo fiscale residuo del bene Ammortamen to civilistico Ammortam ento fiscale senza maggiorazi one Ammortame nto fiscale con maggiorazio ne Variazione in dichiarazione , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , ,00 L'art. 164, co. 1, lett. b), TUIR prevede, in via residuale, i criteri di rilevanza fiscale dei componenti negativi di reddito relativi ai veicoli diversi da quelli strumentali o ad uso pubblico. I costi relativi a tali beni, se differenti da quelli assegnati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta e da quelli di agenti e rappresentanti, sono: soggetti alla percentuale di deducibilità del 20%. I limiti fissati con riferimento al riconoscimento fiscale del costo di acquisto, da assoggettare al predetto coefficiente, pari a: ,99 per le autovetture e gli autocaravan (elevato ad Euro con riguardo agli esercenti attività di agenzia o rappresentanza di commercio, soggetti alla quota di deducibilità dell'80%); 4.131,66 per i motocicli; 2.065,83 per i ciclomotori. 5

6 La problematica del rispetto di tali soglie, ai fini dell'applicazione del vigente coefficiente di deducibilità, si pone, naturalmente, soltanto se il costo sostenuto eccede i predetti limiti. Diversamente, per oneri inferiori la quota percentuale di rilevanza fiscale deve essere applicata sull'intero costo. La Legge Stabilità 2016, con riferimento al nuovo maxi ammortamento incrementa del 40% anche i predetti limiti. La conseguenza di ciò è che: 1) se il costo effettivo di acquisto dell auto è inferiore al limite, il maxi ammortamento del 40% si applica al costo effettivo di acquisto; 2) se il costo effettivo è superiore al limite, il maxi ammortamento del 40% si applica a tale limite. (Auto non strumentale e non assegnata al dipendente con costo di acquisto inferiore al limite) Costo autovettura pari a (quindi inferiore a ) Maxi ammortamento = % = Quota ammortamento = x 25% = di cui: quota ordinaria ( x 25%); quota maggior ammortamento (3.750 x 40%). Quota deducibile = x 20% = di cui: quota ordinaria deducibile 750 (3.750 x 20%); quota maggior ammortamento deducibile 300 (1.500 x 20%). LA COMPILAZIONE DELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI ESSENDO L AUTOVETTURA UN BENE A DEDUCIBILITÀ RIDOTTA (20%) ANCHE LE QUOTE DI AMMORTAMENTO SUBISCONO TALE RIDUZIONE FISCALE 6

7 (Auto non strumentale e non assegnata al dipendente con costo di acquisto superiore al limite) Costo autovettura pari a (quindi superiore a ). In tal caso la quota ordinaria di ammortamento è da calcolare sul limite massimo e cioè su Quota ordinaria annua di ammortamento (coefficiente 25 per cento) pari a (deducibile al 20% e quindi 903,80). Poiché il costo di acquisto è superiore a , il maxi ammortamento è da calcolare sul 40% di vale a dire su cui poi applicare il coefficiente del 25%. Quindi, quota maggior ammortamento pari a 1.807,5 (deducibile al 20% e quindi 361,50). Quanto affermato equivale anche a dire che: Maxi ammortamento = % = ,40; Quota ammortamento = ,40 x 25% = 6.326,50 (cioè ,50); Quota deducibile = 6.326,50 x 20% = 1.265,30 (cioè 903, ,50). LA COMPILAZIONE DELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI ESSENDO L AUTOVETTURA UN BENE A DEDUCIBILITÀ RIDOTTA (20%) ANCHE LE QUOTE DI AMMORTAMENTO SUBISCONO TALE RIDUZIONE FISCALE La concessione al lavoratore subordinato in uso promiscuo, ipotesi contemplata dalla successiva lett. b-bis) del comma 1 dell'art. 164, TUIR, ricorre quando il relativo utilizzo è previsto per scopi aziendali e personali: l'ulteriore vincolo della "maggior parte del periodo d'imposta" indica che l'assegnazione deve avvenire per un arco temporale non inferiore a 184 giorni. La C.M. 48/E/1998 (par ) ha, infatti, chiarito che si considera: dato in uso promiscuo al dipendente per la maggior parte del periodo d'imposta il veicolo utilizzato dallo stesso per la metà più uno dei giorni che compongono il periodo d'imposta del datore di lavoro : l'uso da parte del dipendente deve essere provato in base ad idonea documentazione, connotata del requisito di certezza, come l'esistenza di una specifica clausola nel contratto di lavoro subordinato. 7

8 Qualora siano soddisfatte tali condizioni, la società deduce, senza alcun limite massimo, i costi sostenuti nella misura del 70%. In termini di maxi ammortamento, questi è sempre pari al 40% del costo effettivo di acquisto dell auto. (Auto assegnata al dipendente) Costo autovettura pari a Maxi ammortamento = % = Quota ammortamento = x 25% = di cui: quota ordinaria ( x 25%); quota maggior ammortamento (5.000 x 40%). Quota deducibile = x 70% = di cui: quota ordinaria deducibile (5.000 x 70%); quota maggior ammortamento deducibile (2.000 x 70%). LA COMPILAZIONE DELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI IN CASO DI MAGGIORE AMMORTAMENTO DI AUTO DATA IN USO AI DIPENDENTI LA MAGGIRE QUOTA DI AMMORTAMENTO DEDUCIBILE SARÀ PARI AL 70% DEL MAGGIOR VALORE DEL 40% Nel caso di assegnazione in uso, a uno dei componenti dell'organo di gestione, di un'autovettura di proprietà della società, o di cui questa ha la disponibilità a diverso titolo (leasing, noleggio, ecc.), deriva la deducibilità dei componenti negativi di reddito ad esso relativi: nelle ipotesi di uso esclusivamente personale od aziendale, sono previste regole analoghe a quelle stabilite per il lavoratore dipendente. Il super ammortamento e le auto ad uso promiscuo Al fine di evitare che l aiuto fosse ritenuto poco appetibile per il comparto auto, il legislatore ha previsto una ulteriore disposizione correttiva del meccanismo generale, al fine di evitare che tali ipotesi fossero penalizzate, non solo per l esistenza di limiti alla deducibilità del costo, bensì anche per l esistenza di limitazioni massime di rilevanza del costo ammortizzabile o deducibile a mezzo leasing. 8

9 In merito all individuazione delle autovetture agevolabili pare interessante soffermarsi sull analisi del requisito della novità. Su tale aspetto si ritiene che possano essere ritenute applicabili le indicazioni di prassi in passato fornite dall Amministrazione finanziaria in merito alle detassazioni Tremonti (tra le altre cfr. Circolari n. 90/E del 2001, n. 4/E del 2002, n. 44/E del 2009, n. 5/E del 2015). In particolare, il requisito sussiste in caso di: acquisto diretto dal produttore o dal commerciante del bene; acquisto diverso da quelli sopra citati, purché il bene non sia mai stato utilizzato da alcuno, ove l utilizzo va inteso come entrata in funzione del bene. Inoltre, mantiene il requisito della novità il bene esposto in show room, anche se già materialmente utilizzato a solo scopo dimostrativo, quindi sempre in assenza di una immissione in un ciclo produttivo di altro soggetto. Dunque sono agevolabili le auto anche esposte in show room e utilizzate esclusivamente dai rivenditori al solo scopo dimostrativo (Circolari 4/E/2002, 44/E/2005 e 5/E/2015). Rientrano nel novero delle auto agevolabili gli autoveicoli immatricolati dei rivenditori rivendibili a km 0. Nel caso di specie, da un punto di vista pratico, rifacendoci alle precedenti indicazioni fornite dall Amministrazione Finanziaria in merito alla Tremonti, nella fattura d'acquisto, il concessionario doveva inserire una dicitura che richiami da un lato che trattasi di auto nuova (non aver percorso km neppure a fini dimostrativi) e che, dall'altro, sulla stessa non si fosse mai beneficiato di agevolazioni fiscali. Alla luce di tale precedente interpretativo, è ragionevole ritenere applicabile il cd. super ammortamento alle predette condizioni anche agli autoveicoli immatricolati dei rivenditori e rivendibili a km 0. CIRCOLARE 90/E/2001 Il requisito della novità sussiste anche nel caso in cui l acquisto del bene avvenga presso un soggetto che non sia né il produttore né il rivenditore, a condizione che il bene stesso non sia mai stato utilizzato (o dato ad altri in uso) né da parte del cedente, né da alcun altro soggetto. È necessario precisare che deve comunque trattarsi di beni per i quali il venditore non abbia fruito di agevolazioni. 9

10 Sempre in merito all individuazione delle auto agevolabili, si segnala che: restano escluse dall agevolazione, le vetture concesse alla clientela a titolo di cortesia, in sostituzione temporanea del veicolo consegnato in officina per interventi di manutenzione o riparazione, mancando il presupposto della novità; per le autovetture condotte in noleggio a lungo termine potranno beneficiare della maggiorazione soltanto le società concedenti, per le quali tali veicoli costituiscono beni strumentali a deducibilità integrale: per gli acquisti delle auto in altro paese UE; le regole IVA individuano quando un bene deve essere considerato usato. Nello specifico, l art. 38, comma 4, del Dl 331/1993, prevede che i mezzi di trasporto non si considerano nuovi e qualora sussista la duplice condizione che: si tratti di veicoli con motore di cilindrata superiore a 48 cc o di potenza superiore a 7,2 kw che abbiano percorso più di seimila chilometri; e che, contemporaneamente siano stati ceduti oltre sei mesi dalla data di prima immatricolazione. Analizzando le modalità di calcolo dell agevolazione, nello specifico il legislatore prevede un duplice beneficio per le autovetture ad uso promiscuo: possibilità di applicare il super ammortamento; maggiorazione del 40% dei limiti rilevanti per la deduzione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria dei beni di cui all art. 164, comma 1, lett. b), del T.U.I.R. Per le autovetture cresce il costo fiscale massimo ammortizzabile Restano fermi i limiti di deducibilità (20% - 80%) In merito a quest ultimo punto, fermo restando la particolare regola di deduzione dei costi auto, si è scelto di prevedere un parallelo incremento dei valori fiscali massimi di rilevanza per le autovetture diverse: da quelle destinate ad essere utilizzate in modo esclusivamente strumentale e ad uso pubblico (lett. a); da quelle che, per la maggior parte del periodo di imposta, sono concesse in uso promiscuo a dipendenti e collaboratori (lett. b-bis). Per tale tipologia di vetture il costo ammortizzabile massimo valido per 10

11 ammortamenti e leasing, viene aumentato del 40 per cento. In particolare: per le auto, si passa da un tetto di a uno di ; per quelle degli agenti e dei rappresentanti si cresce da a ; mentre per i motocicli si passa da 4.131,66 a 5.784,32 ; ed infine per i ciclomotori si passa da 2.065,83 a 2.891,42. CONFRONTO VECCHI LIMITI E LIMITI PER IL SUPER AMMORTAMENTO Tipologia autovettura Limite di deducibilità massimo ordinario Limite di deducibilità massimo super ammortamento Autovetture e autocaravan Autovetture e gli autocaravan esercenti attività di agenzia o rappresentanza di commercio Motocicli 4.131, ,32 Ciclomotori 2.065, ,42 Se si considera l acquisto di un autovettura, il cui costo ammonta a euro, il beneficio è duplice. Preliminarmente si deve procedere incrementando il costo effettivo del 40%. Quindi la base di partenza è costituita da euro. L ammortamento del cespite avviene applicando un coefficiente del 25 per cento. Sulla quota di ammortamento così calcolata, andrà applicata la percentuale di deducibilità del 20%. Costo massimo ammortizzabile Quota di ammortamento *25%=6.327,00 Quota di ammortamento fiscalmente deducibile 6.327,00*20%=1.265,00 11

12 Per quanto riguarda dell applicazione del super ammortamento per le auto, in dottrina è stata proposta una interessante interpretazione, in base alla quale la quota di ammortamento andrebbe calcolata sul costo fiscale massimo deducibile come precedentemente individuato, ulteriormente maggiorato del 40%. In sostanza, in tutti quei casi in cui il costo fiscale di acquisto dell autovettura è superiore al limite massimo di deducibilità maggiorato del 40%, quest ultimo valore dovrà essere maggiorate del 40% e sul costo così determinato andranno calcolate le quote di ammortamento. Acquisto autovettura costo ,00 euro. Il limite massimo di deducibilità è pari ad euro Visto che il super ammortamento si applica sul costo fiscale maggiorato del 40%, si procederà ad incrementare del 40% il costo fiscale massimo deducibile e su tale importo calcolare le quote di ammortamento fiscalmente deducibile ,00 * 1,40 = ,00 costo fiscale ai fini del super ammortamento ,00 * 25% = 8.859,75 quota di ammortamento 8.859,75 *20% = 1.771,95 quota di ammortamento deducibile La possibilità di ritenere valida tale interpretazione della norma dovrà essere confermata dall Amministrazione Finanziaria. (Auto dell agente o rappresentante con costo di acquisto inferiore al limite) Costo autovettura pari a (quindi inferiore a ) Maxi ammortamento = % = Quota ammortamento = x 25% = di cui: quota ordinaria ( x 25%); quota maggior ammortamento (4.000 x 40%). Quota deducibile = x 80% = di cui: quota ordinaria deducibile cioè (4.000 x 80%); quota maggior ammortamento deducibile (1.600 x 80%). LA COMPILAZIONE DELLA DICHIARAZIONE La compilazione della dichiarazione avverrà come segue, ipotizzando che un agente di commercio sia ad esempio una persona fisica. 12

13 Il contribuente procederà quindi con la compilazione, come segue, a seconda che si tratti di un soggetto in contabilità ordinaria o contabilità semplificata. Soggetto (agente o rappresentante) in contabilità ordinaria: Soggetto (agente o rappresentante) in contabilità semplificata ATTENZIONE IN CASO DI QUADRO G, RIGO RG22, IL CODICE PER IL SUPER AMMORTAMENTO È CODICE 27 (Auto dell agente o rappresentante con costo di acquisto superiore al limite) Costo autovettura pari a (quindi superiore a ). In tal caso la quota ordinaria di ammortamento è da calcolare sul limite massimo e cioè su Quota ordinaria annua di ammortamento (coefficiente 25 per cento) 6.455,75 (deducibile all 80% e quindi 5.164,60). Poiché il costo di acquisto è superiore a , il maxi ammortamento è fissato al 40% di vale a dire su cui si applica il coefficiente del 25%. Quindi, quota maggior ammortamento pari a 2.582,25 (deducibile all 80% e quindi 2.065,80). Quanto affermato equivale anche a dire che: Maxi ammortamento = % = ,20; 13

14 Quota ammortamento = ,20 x 25% = (cioè 6.455, ,25); Quota deducibile = x 80% = 7.230,40 (cioè 5.164, ,80). LA COMPILAZIONE DELLA DICHIARAZIONE La compilazione della dichiarazione avverrà come segue, ipotizzando che un agente di commercio sia ad esempio una persona fisica. Il contribuente procederà quindi con la compilazione, come segue, a seconda che si tratti di un soggetto in contabilità ordinaria o contabilità semplificata. Soggetto (agente o rappresentante) in contabilità ordinaria: Soggetto (agente o rappresentante) in contabilità semplificata ATTENZIONE IN CASO DI QUADRO G, RIGO RG22, IL CODICE PER IL SUPER AMMORTAMENTO E CODICE 27 I limiti di costo fiscale stabiliti per l'acquisto di veicoli di cui all'art. 164, co. 1, lett. b), TUIR rilevano anche per quelli utilizzati in locazione finanziaria, ai fini della deducibilità dei canoni di competenza, che non devono essere considerati, proporzionalmente, per l'importo corrispondente al costo dei veicoli eccedente le predette soglie. In altri termini, il costo deducibile deriva dal prodotto di tre componenti: 14

15 l'importo dei canoni imputati a conto economico, in base al principio di competenza, senza, quindi, includere il prezzo stabilito per il riscatto; il rapporto tra il limite di costo di cui all'art. 164, co. 1, lett. b), TUIR e quello sostenuto dal concedente (al lordo dell'iva eventualmente indetraibile); il corrispondente coefficiente di deducibilità, che nel caso di imprese e professionisti, come già illustrato, è pari al 20%. Le regole sopraesposte del super ammortamento si applicano anche ai canoni di leasing. Vediamo cosa succede con un esempio Veicolo non assegnato, avente costo di euro, acquisito in leasing nel 2016 per 48 mesi (periodo minimo di deduzione fiscale). Il canone mensile è (in ipotesi) di 675 euro (totale dei canoni euro). Il canone fiscale va ragguagliato a un costo di euro ed è dunque pari a [675 x (18.076/30.000)] = 406,71 euro al mese (deducibili al 20 per cento). Il bonus comporta un maggior canone fiscale pari al 40% di questo importo e, dunque, a 162,68 euro mensili, pure deducibili al 20 per cento. In questo modo la società potrà dedurre ogni mese il 20% di un super-canone pari a (406,71+162,68) = 569,39 euro. Al termine del leasing, il maggior canone portato in deduzione per l incentivo 40% sarà di [(162,68 x 48) x 20%] = 1.561,72 euro. Il leasing delle auto L incentivo del super ammortamento riguarda anche le autovetture sia se acquisite in proprietà che in leasing. Esso non si estende invece alle flotte aziendali detenute in base ai contratti di noleggio a lungo termine, per le quali il maxi ammortamento verrà usufruito dalla società concedente. Nel caso di locazione finanziaria di autovetture, il recupero accelerato previsto per ogni investimento effettuato con tale strumento riguarda solo le auto strumentali (articolo 164, comma 1, lettera a, Tuir) o quelle concesse in uso a dipendenti per oltre la metà del periodo di imposta (articolo 164, comma 1, lettera b-bis, Tuir), cioè per oltre la metà del periodo di possesso se inferiore. In queste situazioni, infatti, il periodo di imputazione fiscale dei canoni è pari alla metà del tempo di ammortamento e dunque a due anni (la metà di 100/25, dove 15

16 25 è il coefficiente previsto dal Dm 31 dicembre 1988), a prescindere dalla durata contrattuale. Per le auto aziendali non assegnate, regolate dalla lettera b) dell articolo 164 del Testo unico, invece, il periodo di deduzione dei leasing resta ancorato all intero tempo di ammortamento cioè a 48 mesi (articolo 102, comma 7, Tuir). Anche per gli investimenti in leasing di autovetture è previsto l incremento del 40% dei limiti di costo rilevanti per la deduzione dei canoni. In pratica il costo per le auto della lettera b) dell articolo 164 (auto non assegnate e veicoli degli agenti di commercio), rilevante per quantificare quale parte del canone è deducibile, passa (se si tratta di beni acquisiti in periodo agevolato) da a euro (per gli agenti da a euro). Se l auto in leasing ha un costo superiore alle soglie base, la deduzione della maggiorazione del 40% si effettua sempre sulla soglia. Ad esempio per un veicolo di costo pari a euro, il 40% si calcola su euro e corrisponde dunque a euro. Letteralmente, come già indicato per ogni altro leasing, la norma pare prevedere una maggiorazione dei canoni, sicché anche l incremento della soglia di costo parrebbe avere effetto sull importo comprensivo di interessi. Secondo la lettera della legge, cioè la deduzione extracontabile del 40% si dovrebbe calcolare con la formula seguente: 40% x (canone di competenza x / costo effettivo). Super ammortamento e Acconti Va infine precisato che, in sede di determinazione degli acconti: per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2015 (per coloro che godessero del beneficio in merito ad investimenti effettuati nel periodo dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2015); e per il periodo di imposta successivo (per coloro che godessero del beneficio in merito ad investimenti effettuati nel periodo dal 1 gennaio 2016 al 31 dicembre 2016); Dunque, non si potrà tenere conto dell agevolazione né in via previsionale, né in via consuntiva, obbligando gli operatori alle frequenti operazioni di ricalcolo che sempre più spesso impongono una separata segnalazione (a consuntivo) all interno della dichiarazione dei redditi, al fine di consentire un controllo sulla correttezza dell operato. Nel calcolare gli acconti 2016, imprese e professionisti dovranno fare attenzione a depurare l imponibile dall effetto legato ai maxi ammortamenti (o maxi canoni ) dedotti sui beni agevolabili nuovi acquisiti nel periodo 15 ottobre dicembre 2015 e, pertanto, già fruiti nel calcolo del saldo d imposta Infatti, secondo il comma 94 dell articolo 1 della legge di Stabilità 2016, «le disposizioni dei commi 91 e 92 non producono effetti sulla determinazione 16

17 dell acconto dovuto per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2015». Inoltre, la determinazione dell acconto dovuto per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2016 è effettuata considerando, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata in assenza delle disposizioni dei citati commi 91 e 92. Il riferimento agli acconti 2015 riguarda pochi casi; ordinariamente, infatti, i soggetti con periodo d imposta solare hanno versato gli acconti a novembre, quando la legge di Stabilità 2016 era ancora allo stato di progetto. Ad ogni modo, anche chi ha effettuato il calcolo con il metodo previsionale non poteva tener conto della possibilità che venissero agevolati gli acquisti di fine 2015, e se lo ha fatto ora deve verificare che l acconto complessivamente versato sia capiente al lordo dell agevolazione fruibile in Unico Super ammortamento e studi di settore I modelli definitivi degli studi di settore per il periodo d imposta 2015 sono già stati approvati e sono pubblicati sul sito delle Entrate con le relative istruzioni. Tra le poche modifiche che caratterizzano i modelli ufficiali di quest anno, quella che attiene al trattamento del super ammortamento è certamente quella di maggior impatto e riguarda più nello specifico le modalità di gestione del quadro deputato a monitorare gli elementi contabili. Vediamo in che modo. Per quanto riguarda il campo 1 del rigo F18, che attiene ai costi per il godimento di beni di terzi tra i quali rientrano ovviamente anche i leasing, le istruzioni precisano che nel campo 1, deputato a raccogliere i dati sensibili ai fini delle stime di Gerico, non deve essere indicato l importo relativo alla maggiorazione del 40% del canone (quota capitale) determinata per effetto dell agevolazione in commento. Tale informazione va riportata nel successivo campo interno 6, sempre del suddetto rigo. Analogo meccanismo è previsto per quanto riguarda gli ammortamenti dedotti che vanno indicati nel campo 1 del successivo rigo F20. Anche in questo caso il dato complessivo va indicato senza tenere conto dell importo relativo alla maggiorazione del 40% delle quote di ammortamento ex legge di stabilità Tale informazione va riportata nel campo interno 3. Le medesime regole si applicano anche per i dati contabili degli studi di settore riguardanti i professionisti. In questo caso la maggiorazione va indicata al rigo G11 campo 3 per quanto riguarda gli ammortamenti e al rigo G12 campo 2 relativamente ai canoni di locazione finanziaria. Nelle stime di Gerico in merito a congruità e coerenza, il dato rilevante è quello indicato nel campo 1 di tali righi, essendo le informazioni contenute nei campi interni dati di mera quadratura, ma senza un impatto concreto sull analisi di congruità e coerenza. È quindi da ritenere che la quota di super ammortamento eventualmente fruita dall impresa o dal lavoratore autonomo, non concorrerà 17

18 quale parametro di riferimento né alla formazione del ricavo/compenso stimato dal software (minimo o puntuale), né sarà rilevante nell analisi degli indicatori di normalità e/o coerenza economica legati all incidenza del costo dei beni strumentali. Ciò, peraltro, è pienamente conforme al fatto che la legge 208/2015 prevede espressamente che la maggiorazione del costo dei beni ammortizzabili rileva con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria, implicitamente escludendo che dall applicazione del bonus possano generarsi altri effetti sul piano fiscale. Anche nell ambito dell applicazione degli studi di settore. - Riproduzione riservata - 18