S.A.F. Fondazione dei Dottori Commercialisti di Milano. Fondazione dei Dottori Commercialisti di Milano

Transcript

1 Fondazione dei Dottori Commercialisti di Milano Dal bilancio Scuola alla dichiarazione Alta Formazione dei redditi Scuola per la preparazione all Esame di Stato di Dottore Commercialista ed Esperto Contabile Mario Difino La cessione d azienda Università Luigi Bocconi 22 Ottobre 2015 INDICE 1. L approccio professionale 2. Nozione di azienda 3. Normativa 4. Confronto con altre operazioni straordinarie 5. Scritture contabili 6. Aspetti fiscali 7. Diritto del lavoro 8. Valutazione dell azienda La cessione d azienda p. 2/63 Mario Difino 22 ottobre

2 1. L approccio professionale 1. Natura della cessione d azienda 2. Norme di deontologia professionale La cessione d azienda p. 3/63 Mario Difino 22 ottobre Natura della cessione d azienda / 1 Per l economista aziendale:????????? Per il giurista:?????? La cessione d azienda p. 4/63 Mario Difino 22 ottobre

3 1.1 Natura della cessione d azienda / 2 Per il professionista: Cos è:... Consiste nella predisposizione di: Da eseguire entro:.. Richiede il coordinamento di: Con l obiettivo di:. Evitando:.. La cessione d azienda p. 5/63 Mario Difino 22 ottobre Norme di deontologia professionale Rapporti con i colleghi, i sindaci e altri professionisti: Art. 15 Cooperazione tra colleghi: Correttezza, considerazione, cortesia e cordialità Art. 16 Subentro a un collega: Comportamento leale - procedure e formalità corrette. Art. 17 Assistenza congiunta allo stesso cliente: Cordiale collaborazione nell ambito dei rispettivi compiti. Evitare di contattare il cliente senza intesa col collega. Art. 18 Assistenza a clienti con interessi in conflitto: Comportamento corretto e leale nella tutela dei giusti interessi del cliente. Evitare contrasti personali col collega. Astenersi dal trattare direttamente col cliente del collega. Evitare giudizi critici sull operato del collega Moderazione in caso di contrasti tecnici sulla pratica La cessione d azienda p. 6/63 Mario Difino 22 ottobre

4 2. Nozione di azienda (art c.c.) Il complesso dei beni Organizzati dall imprenditore Per l esercizio dell impresa La cessione d azienda p. 7/63 Mario Difino 22 ottobre Nozione di azienda Comm.Trib.Centrale (n. 485, ): La sola sussistenza di una pluralità di beni tra loro oggettivamente organizzati non costituisce elemento sufficiente a identificare l azienda, essendo necessaria la presenza dell elemento dinamico dell organizzazione Cassazione: (Sez. tributaria 24913/2008 v. Il Sole 24Ore, ): E azienda il complesso di beni (terreni e attrezzature balneari) potenzialmente atti all esercizio d impresa anche se questo non è in corso al momento della cessione, e il cedente è un immobiliare che non esercitava l impresa (contra Cass. 1913/2007 secondo cui l organizzazione aziendale deve sussistere prima del trasferimento e non è configurabile nel caso di complesso immobiliare assemblato e coordinato "ex post" dall'acquirente con i fattori occorrenti per elevare il compendio al rango di azienda) La cessione d azienda p. 8/63 Mario Difino 22 ottobre

5 3. Normativa 1. Forma del contratto 2. Successione nei contratti 3. Successione nei crediti 4. Successione nei debiti La cessione d azienda p. 9/63 Mario Difino 22 ottobre Forma del contratto Art c.c. Per le imprese soggette a registrazione i contratti che hanno per oggetto il trasferimento della proprietà ( ) dell azienda devono essere provati per iscritto, salva l osservanza delle forme stabilite dalla legge per il trasferimento dei singoli beni che compongono l azienda o per la particolare natura del contratto. I contratti di cui sopra, in forma pubblica o per scrittura privata autenticata, devono essere depositati per l iscrizione nel Registro delle Imprese, nel termine di 30 gg, a cura del notaio rogante o autenticante (art C.C.) La cessione d azienda p. 10/63 Mario Difino 22 ottobre

6 Art c.c. 3.2 Successione nei contratti Se non è pattuito diversamente, l acquirente dell azienda subentra nei contratti stipulati per l esercizio dell azienda stessa che non abbiano carattere personale (1). Il terzo contraente può tuttavia recedere dal contratto entro tre mesi dalla notizia del trasferimento, se sussiste una giusta causa, salva in questo caso la responsabilità dell alienante. (1) contratti nei quali la prestazione può essere adempiuta solo personalmente dall imprenditore cedente FINALITA : tutela della funzionalità economica (avviamento) dell azienda oggetto di cessione. La cessione d azienda p. 11/63 Mario Difino 22 ottobre Successione nei crediti Art c.c. La cessione dei crediti relativi all azienda ceduta, anche in mancanza di notifica al debitore o di una sua accettazione, ha effetto, nei confronti dei terzi, dal momento dell iscrizione del trasferimento nel Registro delle Imprese. Il debitore ceduto è comunque liberato se paga in buona fede all alienante. Riguarda le cessioni delle posizioni di credito connesse a contratti nei quali è già adempiuta la prestazione del titolare dell azienda ceduta. EFFETTO: Il trasferimento del credito opera anche in assenza di specifica notifica al debitore, ritenendosi quest ultima sostituita dall astratta conoscibilità del trasferimento ottenuta tramite l iscrizione nel Registro delle Imprese La cessione d azienda p. 12/63 Mario Difino 22 ottobre

7 Art c.c. 3.4 Successione nei debiti L acquirente risponde per tutti i debiti che risultano dai libri contabili dell azienda ceduta. Ciò in quanto l acquirente ne ha cognizione al momento dell acquisto e se li è accollati. Tuttavia l alienante non è liberato dai debiti anteriori al trasferimento, inerenti all esercizio dell azienda ceduta, se non risulta che i creditori vi hanno consentito. Conforme al principio generale che considera inefficace il mutamento del debitore senza il consenso del relativo creditore. La cessione d azienda p. 13/63 Mario Difino 22 ottobre 2015 Questa diapositiva è lasciata vuota intenzionalmente per motivi di impaginazione La cessione d azienda p. 14/63 Mario Difino 22 ottobre

8 4. Confronto con altre operazioni straordinarie La cessione d azienda p. 15/63 Mario Difino 22 ottobre Differenze tra cessione e altre operazioni / 1 CESSIONE E AFFITTO D AZIENDA Non si verificano modificazioni relativamente ai soggetti giuridici coinvolti nell operazione: sia per quanto riguarda il controllo sia per quanto riguarda la sopravvivenza dei soggetti di diritto ALTRE OPERAZIONI STRAORDINARIE Comportano: la modifica del controllo, e/o l estinzione di uno o più tra i soggetti giuridici coinvolti, o La cessione d azienda p. 16/63 Mario Difino 22 ottobre

9 4.1 Differenze tra cessione e altre operazioni / 2 Nelle operazioni di fusione, scissione e cessione di partecipazioni il coacervo delle posizioni giuridiche attive e passive è trasferito in capo alla società risultante dalla fusione o beneficiaria, ovvero resta in capo alla società trasferita facente capo ai nuovi proprietari. L acquirente quindi (diversamente dalla cessione d azienda) assume direttamente o indirettamente, dalla data di efficacia dell operazione, la responsabilità per tutte le obbligazioni sociali: anche di quelle sorte precedentemente di cui l acquirente potrebbe non essere a conoscenza La cessione d azienda p. 17/63 Mario Difino 22 ottobre 2015 Questa diapositiva è lasciata vuota intenzionalmente per motivi di impaginazione La cessione d azienda p. 18/63 Mario Difino 22 ottobre

10 5. Scritture contabili 1. Del cedente 2. Del cessionario La cessione d azienda p. 19/63 Mario Difino 22 ottobre Scritture contabili Del cedente A seguito dell atto di cessione Con riferimento alla data di efficacia della cessione si rilevano: 1. Scritture di assestamento, es.: Adeguare il fondo TFR alla data di cessione Eseguire gli ammortamenti di periodo Valutare le rimanenze finali 2. Storno dei valori relativi ai beni ceduti Stralcio del costo iscritto Stralcio dei fondi rischi e rettificativi relativi a poste trasferite 3. Rilevazione in contropartita di: Credito verso cessionario Plusvalenza/minusvalenza La cessione d azienda p. 20/63 Mario Difino 22 ottobre

11 5.2 Scritture contabili Del Cessionario 1. Rileva attività e passività sulla base del bilancio di cessione 2. A valori correnti (corrispettivo pattuito) al netto dei fondi 3. Eventuali valori di perizia costituiscono il limite massimo di iscrizione in bilancio per l acquirente 4. La contropartita a saldo è il debito verso il cedente La cessione d azienda p. 21/63 Mario Difino 22 ottobre 2015 Questa diapositiva è lasciata vuota intenzionalmente per motivi di impaginazione La cessione d azienda p. 22/63 Mario Difino 22 ottobre

12 6. Aspetti fiscali 1. IRES 2. IRAP 3. IVA 4. Imposta di Registro 5. ICI/IMU 6. Accertamento La cessione d azienda p. 23/63 Mario Difino 22 ottobre 2015 Art. 86 TUIR 6.1 Aspetti fiscali IRES / 1 La plusvalenza è costituita dalla differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato (ammortamenti ragguagliati ai giorni tra inizio esercizio e data cessione) Concorrono alla formazione del reddito imponibile le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso La plusvalenza risultante dalla cessione di complessi aziendali può essere soggetta a : tassazione ordinaria in unica soluzione; tassazione rateizzata (soggetta a condizioni); tassazione separata (solo per imprenditori individuali) La cessione d azienda p. 24/63 Mario Difino 22 ottobre

13 6.1 Aspetti fiscali IRES / 2 Tassazione ordinaria in unica soluzione L intero importo della plusvalenza è imputato nel periodo d imposta di competenza. La scelta per la tassazione integrale della plusvalenza nell esercizio può essere conveniente nell ipotesi in cui l impresa cedente abbia perdite fiscali riportate dai precedenti periodi d imposta. Non occorre stanziare in bilancio imposte differite e non occorre effettuare variazioni nel quadro RF della dichiarazione. La cessione d azienda p. 25/63 Mario Difino 22 ottobre Aspetti fiscali IRES / 3 Tassazione ordinaria rateizzata E ammessa per opzione a condizione che: l azienda ceduta sia posseduta dal cedente da almeno 3 anni La plusvalenza concorre a formare il reddito, a scelta del contribuente, in quote costanti nell esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto. I tre anni si computano dal giorno di acquisto dell azienda ovvero dal primo giorno di esercizio dell impresa (Circ. Min. 19/12/1997, n. 320/E). E esclusa per l imprenditore individuale che cede l unica azienda La cessione d azienda p. 26/63 Mario Difino 22 ottobre

14 6.1 Aspetti fiscali IRES / 4 Tassazione separata È ammessa solamente in caso di cessione di aziende possedute da più di 5 anni (art. 17, c. 1, lett. g), TUIR da imprenditori individuali. La richiesta di assoggettamento della plusvalenza a tassazione separata deve essere fatta nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta al quale le plusvalenze darebbero imputabili come componenti del reddito d impresa. L imposta è determinata applicando all ammontare conseguito l aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all anno in cui i redditi sono stati conseguiti (art. 21, TUIR). La cessione d azienda p. 27/63 Mario Difino 22 ottobre Aspetti fiscali IRAP Le plusvalenze/minusvalenze derivanti dalla cessione d azienda costituiscono componenti straordinari di reddito (OIC 12). Pertanto esse non concorrono alla formazione della base imponibile IRAP (art. 4, D.Lgs. 446/1997). La cessione d azienda p. 28/63 Mario Difino 22 ottobre

15 6.3 Aspetti fiscali IVA La cessione e il conferimento in società o altri enti aventi per oggetto aziende o rami d azienda (art. 2, c. 3, lett. b), DPR 633/1972) non sono soggetti ad IVA. Adempimenti pratici: Il cedente dovrà: effettuare la comunicazione di variazione dati (ovvero di cessazione attività) all Agenzia delle Entrate entro 30 gg dalla data di efficacia della cessione (se variano alcuni dei dati previsti dall art. 35 DPR 633); Il cessionario dovrà: effettuare la comunicazione di variazione dati (ovvero di inizio attività) all Agenzia delle Entrate entro 30 gg dalla data di efficacia della cessione (se variano alcuni dei dati previsti dall art. 35 DPR 633); La cessione d azienda p. 29/63 Mario Difino 22 ottobre Aspetti fiscali Imposta di Registro / 1 DPR 131/1986 -Testo Unico Imposta di Registro La base imponibile è costituita dal valore dell azienda alla data dell atto o, se questo prevede una condizione sospensiva, alla data in cui si producono i relativi effetti traslativi o costitutivi. Nel caso di beni soggetti ad aliquote diverse, le passività si imputano ai diversi beni in proporzione del loro rispettivo valore. L imposta di registro può essere posta a carico delle parti per pattuizione contrattuale. La cessione d azienda p. 30/63 Mario Difino 22 ottobre

16 6.4 Aspetti fiscali Imposta di Registro / 2 SPEZZATINO E la dissimulazione di un contratto di cessione d azienda per applicare l IVA in luogo dell imposta di registro. Cassazione, n /2007 Il trasferimento fra due soggetti di una pluralità di beni organizzati, anche per mezzo di separati atti negoziali, configura una cessione di azienda anche se essa non era attiva al momento della cessione Cassazione, n /2006 Un contratto di affitto d azienda con successiva cessione separata di alcuni beni strumentali effettuata fra i medesimi soggetti non è sufficiente a dimostrare la dissimulazione di una cessione d azienda La cessione d azienda p. 31/63 Mario Difino 22 ottobre Aspetti fiscali ICI/IMU Il trasferimento in corso d anno di immobili compresi nell azienda ceduta comporta l obbligo di versamento dell imposta: da parte del cedente da inizio anno sino alla data di efficacia della cessione da parte del cessionario per il resto dell anno Le regole di cui sopra stabilite ai fini ICI si ritiene che valgano anche a i fini IMU, e sono da verificare in riferimento alle ulteriori imposte sugli immobili che dovrebbero essere istituite in futuro. La cessione d azienda p. 32/63 Mario Difino 22 ottobre

17 6.6 Aspetti fiscali Accertamento / 1 Responsabilità in caso di accertamento Art. 14, D.Lgs. 472/1997 Cedente e cessionario sono solidalmente responsabili per il pagamento dei tributi e delle sanzioni riferibili alle violazioni commesse o irrogate nell anno in cui è avvenuta la cessione e nei due precedenti. La responsabilità solidale del cessionario non può eccedere: il valore dell azienda acquistata; i debiti fiscali risultanti alla data del trasferimento dagli atti degli Uffici dell Amministrazione finanziaria La cessione d azienda p. 33/63 Mario Difino 22 ottobre Aspetti fiscali Accertamento / 2 Responsabilità in caso di accertamento Gli Uffici finanziari sono tenuti a rilasciare all interessato che ne faccia richiesta un certificato sull esistenza di contestazioni in corso e di quelle già definite, per le quali tuttavia i relativi debiti non siano stati soddisfatti il cessionario è liberato da ogni obbligazione nel caso di certificato negativo e nel caso di mancato rilascio entro 40 gg. dalla domanda La cessione d azienda p. 34/63 Mario Difino 22 ottobre

18 6.6 Aspetti fiscali Accertamento / 3 Effetti ai fini II.DD: dell accertamento ai fini del registro Cass /2005, 12899/2007, 19830/2008, 21020/2009, 20013/2013, 16334/2013, 8010/2013 e 10552/2012 hanno ribadito che l A.F. può rettificare induttivamente il valore di avviamento ai fini delle II.DD. sulla base del valore determinato ai fini dell imposta di registro Secondo altra giurisprudenza trattasi di presunzione semplice superabile dal contribuente fornendo prova contraria (inversione onere della prova) Disegno di legge di stabilità 2006: interpretazione autentica della legge la rettifica ai fini del registro non vale automaticamente per le II.DD. La cessione d azienda p. 35/63 Mario Difino 22 ottobre Aspetti fiscali Accertamento / 4 Disciplina antielusiva Art. 37-bis DPR 600/73 Si applica alle seguenti operazioni: 1. (omissis) negozi aventi a oggetto il trasferimento o il godimento di aziende; 3. la cessione di crediti L Amministrazione Finanziaria può disconoscere i vantaggi tributari derivanti da fatti, atti e negozi anche collegati tra loro se: Privi di valide ragioni economiche, e anche Diretti ad aggirare obblighi e divieti previsti dall ordinamento tributario, e anche Diretti ad ottenere indebiti riduzioni di imposte o rimborsi La cessione d azienda p. 36/63 Mario Difino 22 ottobre

19 7. Diritto del lavoro 1. Diritti dei lavoratori in caso di trasferimento d azienda 2. Obbligo di comunicazione La cessione d azienda p. 37/63 Mario Difino 22 ottobre 2015 Art c.c. 7.1 Diritti dei lavoratori in caso di trasferimento d azienda In caso di trasferimento d azienda, il rapporto di lavoro continua con il cessionario ed il lavoratore conserva tutti i diritti che ne derivano. Il cedente ed il cessionario sono obbligati, in solido, per tutti i crediti che il lavoratore aveva al tempo del trasferimento. FINALITA : garantire il lavoratore impedendone il licenziamento in conseguenza di trasferimenti aziendali. N.B. la norma non inibisce il licenziamento individuale o collettivo per giustificati motivi o in particolari situazioni di crisi aziendale. La cessione d azienda p. 38/63 Mario Difino 22 ottobre

20 7.2 Obbligo di comunicazione Art. 47, L. 428/1990 Si applica alle aziende che impiegano più di 15 dipendenti. Le parti (cedente e cessionario) devono comunicare: alle rispettive rappresentanze sindacali l intendimento di procedere al trasferimento almeno 25 giorni prima della stipula dell atto o del raggiungimento di un intesa vincolante La comunicazione deve indicare: motivi del trasferimento conseguenze giuridiche conseguenze economiche e sociali per i lavoratori eventuali misure previste per i lavoratori La cessione d azienda p. 39/63 Mario Difino 22 ottobre 2015 Questa diapositiva è lasciata vuota intenzionalmente per motivi di impaginazione La cessione d azienda p. 40/63 Mario Difino 22 ottobre

21 8. Valutazione dell azienda 1. Operazioni valutative 2. Metodologie valutative 3. Accertamento fiscale La cessione d azienda p. 41/63 Mario Difino 22 ottobre Operazioni valutative La legge non richiede la redazione di una perizia di stima nel caso di cessione d azienda (o ramo d azienda). Il valore è determinato dalle parti a seguito di negoziazione. Le parti possono effettuare la valutazione in proprio ovvero con l ausilio di periti di parte OPERAZIONI VALUTATIVE individuare le attività/passività che dovranno essere trasferite valorizzarle determinare il valore di avviamento stralciare dall attivo/passivo di stato patrimoniale voci che non hanno più ragione d esistere La cessione d azienda p. 42/63 Mario Difino 22 ottobre

22 8.2 Metodologie valutative Le principali tipologie di metodi valutativi sono le seguenti: 1. Metodi patrimoniali (semplice e complesso) 2. Metodi reddituali 3. Metodi misti 4. Metodi finanziari (Discounted Cash Flow) 5. Metodo dei multipli La scelta del metodo di valutazione dipende dalle caratteristiche dell operazione e dal settore di attività dell azienda. La cessione d azienda p. 43/63 Mario Difino 22 ottobre Accertamento fiscale / 1 D.P.R , n. 131, Art. 51 Per gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse il valore [dei beni] è controllato dall'ufficio con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda, compreso l'avviamento. Il legislatore non specifica il metodo da utilizzare per la determinazione del valore imponibile. Cass. 2204/2006 In presenza di metodi tecnici diversi, la valutazione costituisce l'oggetto di un giudizio di fatto rimesso al prudente apprezzamento del giudice di merito in relazione alla situazione concreta. La cessione d azienda p. 44/63 Mario Difino 22 ottobre

23 8.3 Accertamento fiscale / 2 L AdE calcola abitualmente il valore, prescindendo dai caratteri specifici della singola azienda, utilizzando parametri generici e tenendo conto solo del volume d affari storico. Il metodo valutativo utilizzato è spesso quello reddituale o patrimoniale-reddituale. Per gli immobili applica la capitalizzazione della rendita catastale. Alcuni uffici utilizzano ancora il metodo ex art. 5, DPR. 460/1996 (somma redditi imponibili degli ultimi 3 anni precessione). Tale metodo, è considerato tuttora legittimo da parte della giurisprudenza (Cassazione compresa). La cessione d azienda p. 45/63 Mario Difino 22 ottobre Accertamento fiscale / 3 Cassazione, n. 8387/1996 Il valore dell avviamento non deve essere stabilito sulla base di parametri generici e di affermazioni apodittiche o con riferimento a indeterminate fonti di convincimento, ma tenendo in considerazione l effettiva consistenza dell azienda e della sua concreta potenzialità reddituale. CTR Milano, n. 2977/2014 L'avviamento non si calcola con formule stereotipate La cessione d azienda p. 46/63 Mario Difino 22 ottobre