Il contratto di rete, novità in arrivo

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1 Il contratto di rete, novità in arrivo di Sandro Cerato e Michele Bana (*) Il D.L. n. 83/2012 ha previsto la concessione di contributi finalizzati alla parziale copertura delle spese sostenute dai consorzi, per la realizzazione - anche mediante contratti di rete con piccole e medie imprese non consorziate - di progetti per l internazionalizzazione, nonché una modifica al regime di pubblicità del contratto di rete. L Agenzia delle Entrate ha, invece, stabilito la percentuale del risparmio fiscale spettante per il periodo d imposta in corso al 31 dicembre 2011, da utilizzare in sede di predisposizione del modello Unico Premessa La rete di imprese rappresenta una libera aggregazione di aziende, a prescindere dalla forma giuridica delle stesse, finalizzata al conseguimento di obiettivi eterogenei, frequentemente di natura produttiva, commerciale o strategica in genere: si pensi, ad esempio al caso delle imprese appartenenti alla medesima filiera, oppure a quelle operanti nello stesso settore che, individualmente, non dispongono di risorse sufficienti per avviare adeguati progetti di ricerca. L istituto è stato recentemente interessato da alcune modifiche normative, contenute nelle seguenti disposizioni del D.L. 22 giugno 2012, n. 83 «Misure urgenti per la crescita del Paese»: l art. 42, co. 3 e ss., con particolare riferimento ai contributi concessi ai consorzi, relativamente alle spese sostenute per l esecuzione, anche tramite contratti di rete con imprese non consorziate, dei progetti per l internazionalizzazione; l art. 45, riguardante l integrazione della modalità di assolvimento degli adempimenti pubblicitari relativi ai contratti di rete. Sotto il profilo meramente fiscale, si riscontra, invece, la definizione - con il provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate 14 giugno 2012, n di una maggior misura, rispetto al precedente periodo d imposta (75,3733%), della quota agevolabile degli utili accantonati, nell esercizio in corso al 31 dicembre 2011, al fondo patrimoniale comune, per l esecuzione del programma di rete (86,5011%). Reti per l internazionalizzazione delle imprese L art. 42 del D.L. n. 83/2012 ha introdotto delle norme specifiche in materia di agevolazioni ai consorzi (1), per l internazionalizzazione delle imprese, stabilendo, in primo luogo, che l oggetto sociale di tali enti è rappresentato dalla diffusione globale dei prodotti e dei servizi delle piccole e medie aziende, nonché dal supporto alla loro presenza nei mercati esteri, anche attraverso la collaborazione ed il partenariato con imprese straniere (co. 3). Le attività di questi consorzi comprendono, tra l altro, quelle relative ai seguenti aspetti (co. 4): l importazione di materie prime e prodotti semilavorati; la formazione specialistica per l internazionalizzazione; la qualità, tutela ed innovazione dei prodotti e servizi commercializzati nei mercati esteri, anche attraverso marchi in contitolarità o collettivi. Sotto il profilo giuridico, il co. 5 ha stabilito che i predetti enti per l internazionalizzazione possono essere costituiti - da piccole e medie imprese industriali, artigiane, di servi- Note: (*) Dottori commercialisti e revisori legali dei conti (1) L art. 2602, co. 1, c.c. stabilisce che, con il contratto di consorzio, più imprenditori istituiscono un organizzazione comune per la disciplina o lo svolgimento di determinate fasi delle rispettive imprese. 8/2012 7

2 8 zi, turistiche ed agroalimentari, aventi sede in Italia (2) - in due forme alternative: 1) il consorzio, a norma gli artt e 2612 c.c., con l effetto che il contratto richiede, a pena di nullità, la forma scritta (art. 2603, co. 1, c.c.), e deve essere iscritto presso il registro delle imprese, nel caso di consorzio con attività esterna; 2) la società consortile o cooperativa. L agevolazione finanziaria riservata ai consorzi per l internazionalizzazione delle imprese è, invece, stabilita dal co. 6 dell art. 42 del D.L. n. 83/2012, secondo cui «sono concessi contributi per la copertura di non più del 50 per cento delle spese da essi sostenute per l esecuzione di progetti per l internazionalizzazione, da realizzare anche attraverso contratti di rete con piccole e medie imprese non consorziate»: i programmi in parola possono avere durata pluriennale, con ripartizione delle spese per singole annualità. Tali contributi sono, inoltre, soggetti - con riferimento alle aziende consorziate, ed alle piccole e medie imprese non consorziate rientranti in un contratto di rete - al Regolamento CE 15 dicembre 2006, n. 1998, in materia di aiuti de minimis, fatta salva l applicazione di regimi più favorevoli. Un successivo Decreto del Ministro dello Sviluppo Economico, da emanarsi entro 90 giorni dalla data di entrata in vigore della Legge di conversione del D.L. n. 83/2012, provvederà a definire i requisiti soggettivi, i criteri e le modalità perlaconcessionedei suddetti contributi. L ultimo comma dell art. 42 del Decreto Sviluppo stabilisce, infine, alcune norme di carattere fiscale: ai fini delle imposte sui redditi, le somme accantonate nelle riserve costituenti il patrimonio netto dei consorzi per l internazionalizzazione delle imprese concorrono alla formazione dell imponibile dell esercizio in cui la riserva è utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite, o dall aumento del fondo consortile o del capitale sociale. È stata, quindi, introdotta una disciplina analoga a quella già prevista, per le reti d impresa, dall art. 42, co. 2-quater, del D.L. 31 maggio 2010, n. 78 (3); i servizi resi dai consorzi per l internazionalizzazione, a beneficio delle piccole e medie imprese consorziate, costituiscono servizi internazionali connessi agli scambi internazionali, ai sensi dell art. 9 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e, quindi, soggetti - qualora territorialmente rilevanti in Italia, a norma dell art. 7 e ss. del medesimo Decreto - ad un regime di non imponibilità Iva. Regime di pubblicità del contratto di rete L art. 3, co. 4-ter, primo periodo, del D.L. 10 febbraio 2009, n. 5 stabilisce che il contratto di rete (4) è lo strumento attraverso il quale più imprenditori: perseguono lo scopo di accrescere, singolarmente e collettivamente, la propria capacità innovativa e competitività sul mercato; in funzione del conseguimento dell obiettivo di cui al punto precedente, si obbligano, sulla base di un programma comune di rete, a collaborare in forme ed ambiti predeterminati, attinenti all esercizio delle proprie imprese, ovvero a scambiarsi informazioni o prestazioni di natura industriale, commerciale, tecnica o tecnologica, oppure ad esercitare in comune una o più attività rientranti nell oggetto della propria impresa. Ai sensi dell art. 3, co. 4-quater, primo perio- Note: (2) La partecipazione è riconosciuta anche alle imprese delsettorecommerciale,aglientipubblicieprivati,alle banche ed alle aziende di grandi dimensioni, purché non fruiscano dei contributi disciplinati dell art. 42, co. 6, del D.L. n. 83/2012, ovvero a copertura delle spese sostenute per la realizzazione di progetti di internazionalizzazione. Al ricorrere di tale ipotesi, la nomina della maggioranza degli amministratori del consorzio è comunque riservata alle piccole e medie imprese consorziate, a beneficio delle quali i consorzi svolgono, in via prevalente, la propria attività. (3) La disposizione detta per le reti stabilisce, infatti, che, finoalperiodod impostaincorsoal31dicembre2012, una quota di utili dell esercizio - riservati al fondo patrimoniale comune o al patrimonio destinato all affare, per realizzare, entro l esercizio successivo, gli investimenti previsti dal programma comune di rete, preventivamente asseverato dagli organismi abilitati - concorrono alla formazione del reddito, nel periodo d imposta in cui l apposita riserva, nella quale sono stati accantonati, «è utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio ovvero in cui viene meno l adesione al contratto di rete». (4) Per ulteriori approfondimenti sul contratto di rete, si veda il contributo di S. Cerato, «L evoluzione della rete : novità eprecisazioniinmeritoalleretid impresaealloro governo», in Amministrazione & Finanza, Ipsoa, n. 7/2011, p /2012

3 do, del D.L. n. 5/2009, il contratto di rete deve essere iscritto nel registro delle imprese di ogni partecipante, nella propria qualità di sottoscrittore originario: il completamento di tale adempimento determina la decorrenza degli effetti dell atto, a partire dall ultima delle iscrizioni prescritte. Le modalità di assolvimento di tale incombente sono state modificate dall art. 45, co. 1, del D.L. n. 83/ 2012, che ha sostituito integralmente l art. 3, co. 4-ter del D.L. n. 5/2009. La novellata disposizione stabilisce, ai fini degli adempimenti pubblicitari di cui al successivo co. 4- quater, una modalità ulteriore di redazione del contratto di rete: accanto alle ipotesi originariamente previste, dell atto pubblico e della scrittura privata autenticata, è stata aggiunta quella dell atto firmato digitalmente - anormadell art.25deld.lgs.7marzo2005, n da ciascun imprenditore o legale rappresentante delle imprese aderenti. È stato, inoltre precisato che la trasmissione, ai competenti uffici del registro delle imprese, deve essere effettuata «attraverso il modello standard tipizzato con decreto del Ministro della giustizia di concerto con il Ministro dell economia e delle finanze e con il Ministro dello sviluppo economico». A tale proposito, è stato confermato il contenuto minimo obbligatorio del contratto di rete, che deve fornire almeno le seguenti informazioni: a) il nome, la ragione o denominazione sociale di ogni partecipante per originaria sottoscrizione del contratto o per adesione successiva; b) gli obiettivi strategici perseguiti, e le modalità di misurazione dei risultati conseguiti; c) il programma di rete, con l enunciazione dei diritti e degli obblighi assunti da ciascun partecipante, le modalità di realizzazione dello scopo comune e - qualora sia prevista l istituzione di un fondo patrimoniale comune - la misura e i criteri di valutazione dei conferimenti iniziali e degli eventuali contributi successivi che ciascun partecipante si obbliga a versare al fondo, nonché le regole di gestione del fondo medesimo; d) la durata del contratto, le modalità di adesione di altri imprenditori e, se pattuite, le cause facoltative di recesso anticipato e le condizioni per l esercizio del relativo diritto, ferma restando in ogni caso l applicazione delle regole generali di legge in materia di scioglimento totale o parziale dei contratti plurilaterali con comunione di scopo; e) se il contratto ne prevede l istituzione, il nome, la ragione o denominazione sociale del soggetto prescelto per svolgere l ufficio di organo comune (5) per l esecuzione del contratto o di una o più parti o fasi di esso, ipoteridigestioneedirappresentanzaconferiti a tale soggetto come mandatario comune nonché le regole relative alla sua eventuale sostituzione durante la vigenza del contratto; f) le regole per l assunzione delle decisioni dei partecipanti su ogni materia o aspetto di interesse comune che non rientri nei poteri di gestione conferiti all organo comune e - se il contratto prevede la modificabilità a maggioranzadelprogrammadirete-leregole relative alle modalità di assunzione delledecisionidivariazionedelprogrammamedesimo. Un ulteriore modifica normativa è stata introdotta dall art. 45, co. 2, del D.L. n. 83/ 2012, che ha aggiunto due periodi all art. 3, co. 4-quater, del D.L. n. 5/2009, per effetto dei quali le modifiche al contratto di rete devono essere redatte e depositate per l iscrizione, a cura del soggetto indicato nell atto modificativo, soltanto presso la sezione del registro delle imprese in cui è iscritto: tale ente provvede, poi, alla comunicazione della avvenuta iscrizione delle modifiche al contratto di rete, a tutti gli altri uffici del registro delle imprese presso cui sono iscritte le altre partecipanti, che eseguiranno le relative annotazioni d ufficio della modifica. Un ultima novità, contenuta nel co. 3 dell art. 45 del D.L. n. 83/2012, è rappresentata dall esclusione del contratto di rete dal campo di applicazione della Legge 3 maggio 1982, n. 203: in altri termini, tale atto è stato sottratto Nota: (5) Salvo che sia diversamente disposto nel contratto di rete, l organo comune agisce in rappresentanza degli imprenditori, anche individuali, partecipanti al contratto, nelle procedure di programmazione negoziata con le pubbliche amministrazioni, in quelle riguardanti interventi digaranziaperl accessoalcreditoelosviluppodelsistema imprenditoriale nei processi di internazionalizzazione ed innovazione previsti dall ordinamento, nonché all utilizzazione di strumenti di promozione e tutela dei prodotti e marchi di qualità o di cui sia adeguatamente garantita la genuinità della provenienza. 8/2012 9

4 al regime vincolistico caratterizzante i rapporti agrari, che aveva sinora costituito un oggettivo impedimento alla costituzione e diffusione delle aggregazioni tra imprese agricole. Predisposizione del modello Unico 2012 L Agenzia delle Entrate esclude che sussistano ipresupposti per configurare, in capo alla rete di imprese, i necessari requisiti di soggettività tributaria. L Agenzia delle Entrate esclude che sussistano i presupposti per configurare, in capo alla rete di imprese, i necessari requisiti di soggettività tributaria (C.M. 15 febbraio 2011, n. 4/E, par. 20.2): nessun adempimento dichiarativo (6) è, pertanto, ordinariamente posto a capo dell aggregazione aziendale (7), restando, quindi, a carico dei partecipanti al network di esporre nel modello Unico i relativi effetti fiscali. A questo proposito, l art. 42, co. 2-quater, del D.L. n. 78/2010, come anticipato, contempla la temporanea esclusione dal reddito imponibile (8) dell impresa partecipante, a prescindere dalla propria forma giuridica, della quota degli utili - nel limite di un milione di euro (9) - che soddisfano congiuntamente le seguenti condizioni, in quanto sono stati: prodotti nell esercizio in corso al 31 dicembre 2010, oppure nei due successivi; destinati al fondo patrimoniale comune, la cui costituzione deve, pertanto, essere espressamente prevista dal contratto di rete; accantonati in un apposita riserva - di cui è fornita evidenza nella nota integrativa al bilancio d esercizio - in sospensione d imposta, sino all esercizio in cui è utilizzata per finalità differenti dalla copertura di perdite, come, ad esempio, la distribuzione. La condizione in parola deve ritenersi soddisfatta nel caso di costituzione di una specifica riserva, «denominata con riferimento alla legge istitutiva dell agevolazione in esame e distinta dalle altre eventuali riserve di patrimonio netto» (C.M. n. 15/E/2011, par. 2.2); destinati alla realizzazione (10), entro il periodoamministrativosuccessivoaquello di deliberazione della destinazione (11) di cui sopra, degli investimenti previsti dal programma comune di rete preventivamente asseverato dagli organismi espressione dell associazionismo imprenditoriale (D.M. 25 febbraio 2011), oppure - in via sussidiaria - dagli organi pubblici individuati dal medesimo provvedimento. Sul punto, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che rilevano, a tale fine, i costi sostenuti per l acquisto o l utilizzo di beni, strumentali e non, e di risorse umane, nonché quelli figurativi relativi a beni, servizi e personale messi a disposizione della rete, da parte dell imprese aderenti (C.M. n. 15/E/2011, par. 3.1): fermo restando l obbligo di documentare l effettivo sostenimento di tali oneri, in funzione della realizzazione del programmi di rete. L agevolazione non è invocabile esclusivamente dagli originari sottoscrittori del contratto di rete, ma anche da quelli che vi Note: (6) Sul punto, si segnala, tuttavia, che la R.M. 30 giugno 2011, n. 70/E ha riconosciuto alla rete la facoltà di richiedere, per finalità operative, l attribuzione del codice fiscale, ai sensi dell art. 2 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605: a questo proposito, si rammenta che tale norma consente l iscrizione all Anagrafe Tributaria anche delle organizzazioni di persone o beni prive di personalità giuridica, dal cui novero non possono ritenersi escluse le reti d impresa. La predetta istanza deve essere predisposta utilizzando il modello AA5/6 Domanda di attribuzione del codice fiscale, comunicazione variazione dati, avvenuta fusione, trasformazione, estinzione (soggetti diversi dalle persone fisiche), e può essere presentata presso un qualsiasi Ufficio dell Agenzia delle Entrate. (7) Per ulteriori approfondimenti sulla carenza di soggettività tributaria della rete, si veda il contributo di S. Cerato, Novità fiscali per le reti d impresa, in Amministrazione & Finanza, n. 6/2011, p (8) La detassazione opera esclusivamente ai fini delle impostesuiredditi,enonancheconriferimentoall Irap. (9) Il limite è riferito ad ogni impresa aderente alla rete, e per esercizio di competenza, indipendentemente dall eventuale partecipazione a più contratti: nel caso di accantonamenti eccedenti il limite di un milione di euro, la differenza non è soggetta al vincolo della sospensione d imposta, ma liberamente distribuibile ai soci, senza ulteriori oneri impositivi (C.M. n. 15/E/2011, par. 5.2). (10) La riserva deve essere mantenuta in bilancio anche a seguito dell avvenuta realizzazione degli investimenti, in relazione ai quali è stato accantonato l utile, attesa la natura di sospensione d imposta dell agevolazione fiscale (C.M. n. 15/E/2011, par. 5.2). (11) Non rileva, quindi, la data di maturazione degli utili (C.M. n. 15/E/2011, par. 3.2): ad esempio, nel caso di destinazione deliberata il 27 aprile 2012, in sede di approvazione del bilancio dell esercizio 2011, il termine di effettuazione degli investimenti corrispondenti all utile accantonato è fissato per il 31 dicembre 2013, ovvero entro l esercizio successivo a quello della delibera di destinazione. 10 8/2012

5 hanno aderito successivamente (art. 3, co. 4- ter, del D.L. n. 5/2009), a prescindere dalla loro residenza fiscale: l Agenzia delle Entrate ha, infatti, chiarito che il beneficio può essere invocato anche dalle stabili organizzazioni di imprese non residenti nel territorio dello Stato (C.M. n. 15/E/2011, par. 2.1). Al ricorrere di tali condizioni, l impresa partecipante al network può accedere al beneficio della detassazione, con riferimento al periodo d imposta 2011, purché assolva due adempimenti dichiarativi. In primo luogo, deve aver presentato il Modello Reti - così come approvato dal Direttore dell Agenzia delle Entrate, con provvedimento del 14 aprile 2011, n in via telematica, entro lo scorso 23 maggio Decorso tale termine di scadenza, l Amministrazione Finanziaria ha, infatti, iniziato a prendere in considerazione esclusivamente le comunicazioni di rinuncia, totale o parziale, all agevolazione. Il secondo incombente necessario all accesso al beneficio fiscale, ferma restando l osservanza delle predette condizioni, è rappresentato dall indicazione dello stesso nella dichiarazione dei redditi. In particolare, nel caso della società di capitali partecipante al contratto di rete, dovranno essere compilati i seguenti righi del modello Unico 2012: rigo RS105: nella colonna 1, deve essere esposto l ammontate degli utili accantonati al fondo patrimoniale comune, ovvero al patrimonio destinato. Nella colonna 2, deve, invece, essere indicata la quota agevolabile dell importo indicato in colonna 1 - nel limite dell 86,5011% individuato dal provvedimento n /2012 del Direttore dell Agenzia delle Entrate - che deve, inoltre, essere riportata nel rigo RF50, colonna 3 (si veda in merito l immagine in Tavola 1); RF50, colonna 3, tra le variazioni in diminuzione: deve essere indicato l importo detassato, già rappresentato nel rigo RS105, colonna 2, da includere anche nella sommatoria del rigo RF50, colonna 4 (si veda l immagine in Tavola 2). La cifra esposta nel rigo RF50, colonna 3 concorre, inoltre, alla formazione dell importo da indicare nel rigo RF82 (test di operatività e società di comodo), congiuntamente ad altre agevolazioni Ires: si pensi, ad esempio, al bonus di capitalizzazione di cui all art. 5, co. 3-ter, del D.L. 1º luglio 2009, n. 78. Si rammenta, inoltre, che la detassazione degli utili in commento può essere fruita esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per l esercizio cui si riferiscono gli utili accantonati al fondo patrimoniale comune, ovvero al patrimonio destinato. Per l anno fiscale successivo, l acconto delle imposte dirette è determinato assumendo come tributo del periodo precedente quello che si sarebbe ottenuto senza l applicazione dell art. 3, co. 4-ter, del D.L. n. 5/2009. Sul punto, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che gli eventuali versamenti in acconto eccedenti, al momento di determinazione del saldo, per effetto dell applicazione del regime di sospensione di imposta generano un credito Irpef/Ires utilizzabile secondo le modalità ordinarie (C.M. n. 15/E/ 2011, par. 4). Diversamente, qualora l impresa partecipante alla rete abbia usufruito del beneficio della detassazione degli utili nel periodo d imposta 2010, e nel 2011 abbia utilizzato la relativa riserva per finalità diverse dalla copertura di perdite, oppure sia venuta meno l adesione Tavola 1 - Rigo RS105 Tavola 2 - RF50 8/

6 all aggregazione prima del termine naturale della stessa, è tenuta ad assoggettare ad imposizione il corrispondente importo. Al ricorrere di tale ipotesi, il contribuente deve, pertanto, compilare il rigo RF32 («Altre variazioni in aumento»), utilizzando il codice /2012