La contabilità analitica ed i costi aziendali

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1 La contabilità analitica ed i costi aziendali Applicare la Contabilità Analitica "The difference between theory and practice is greater in practice than in theory." (John Wilkes) You can get only what you can measure

2 PARTE I: I costi aziendali Contabilità Generale e Contabilità Analitica Gli indicatori derivanti dalla Contabilità Generale (CG) si basano su informazioni che l impresa è tenuta per legge a fornire (il bilancio); il principale limite della CG sta nella incapacità di fornire informazioni disaggregate, di evidenziare le responsabilità specifiche delle unità organizzative elementari dell impresa; la Contabilità Analitica (CA) permette di valutare i costi di produzione dei singoli beni ed i costi di funzionamento delle strutture aziendali.

3 Contabilità Generale e Contabilità Analitica Esempio: l impresa EOA produce 3 prodotti A, B, C. Problemi a cui la CA dà una risposta: Qual è il costo del prodotto A? Quale prodotto è il più profittevole? Qual è il mix più conveniente? Conviene produrre il prodotto (make) o acquistarlo (buy)? Qual è il valore da attribuire alle scorte di semilavorati e di prodotti finiti? Un confronto tra CA e CG Differenze classificazione Contabilità Generale per natura Contabilità Analitica per responsabilità obbligatorietà si no metodo di redazione contabile libero margine di soggettività formale supporto decisionale basso basso alto alto orizzonte temporale interessato utilizzatori unità oggetto del reporting 1 anno Gli azionisti, la "comunità economica" l'intera impresa discrezionale (es 1 mese) il management dell'impresa unità organizzative all'interno dell'impresa

4 La classificazione dei costi Per natura; per variabilità (costi fissi, variabili, semi variabili); per imputazione a oggetto di costo (costi diretti e indiretti); per corrispondenza o meno ad uscite di cassa (costi reali e figurativi) per configurazione (costo primo, industriale, complessivo, tecnico - economico); per evitabilità (costi evitabili e non evitabili); per manifestazione (costi a preventivo e a consuntivo). I meccanismi alla base della CA I sistemi di contabilità determinano i costi attraverso un sistema in due fasi L aggregazione dei costi. La loro assegnazione ad oggetti di costo L utilizzo della CA ai fini decisionali e di controllo è legato al controllo dei cost drivers (i diversi fattori che influenzano l entità dei costi) Esempi di cost drivers per alcune funzioni aziendali: Produzione: numero di prodotti, numero di parti Vendita: numero di articoli venduti, numero di clienti Customer Care: numero di chiamate; numero di prodotti

5 Definizione di costo: l oggetto di costo L oggetto di costo è il termine tecnico che indica lo scopo per il quale i costi sono misurati. E scelto in maniera tale da supportare i processi decisionali Possibile oggetto di costo Prodotto Linea di prodotto Cliente Agente di vendita Progetto Area organizzativa Servizio Stilo Familiare Stilo Tutte le autovetture che il concessionario X acquista da Fiat Il venditore TIZIO Il Boeing 747 Lo sviluppo prodotto Il volo Torino - Londra Esempio La classificazione per natura Ha riscontro diretto nella struttura del Conto Economico; non tiene conto della destinazione dei costi ai prodotti. I costi vengono distinti secondo: costi delle materie prime, costi dei servizi, costi del lavoro, costo dell energia, Ammortamenti.

6 La classificazione secondo la variabilità Distingue tra costi fissi, costi variabili, costi semi variabili. Costi fissi: nell ambito di una certa capacità produttiva non variano per diversi volumi di produzione. esempi: ammortamenti di impianto, ammortamenti legati ad immobili, spese di assicurazione Andamento dei C F al variare del volume produttivo q Andamento dei costi fissi unitari all interno di un intervallo in cui C F è costante La classificazione secondo la variabilità Costi variabili: variano con il volume produttivo esempi: costi delle materie prime, costo del lavoro diretto, C V tot Costi variabili totali nel caso di linearità q Il coefficiente angolare della funzione C Vtot = f (q) indica il costo variabile unitario Costi semi variabili: hanno una componente fissa ed una variabile secondo il volume di produzione; esempio: costo del lavoro indiretto legato agli agenti di vendita

7 L analisi di break even point Contestuale alla classificazione per variabilità dei costi; Break Even Point (punto di pareggio): indica il volume di produzione in corrispondenza del quale i costi totali di produzione pareggiano i ricavi totali (extra profitti nulli per l impresa). C tot R = pq ( p c ) q BEP = C v F q + c q BEP v v C f = p c R = C = C f tot Le attività primarie e le attività di supporto alla produzione Attività di supporto Risorse Indirette Amministrazione e Finanza Sviluppo e manutenzione tecnologie Gestione Risorse Umane Logistica in entrata Attività operative Logistica in uscita Marketing, Vendite Servizi Post- Vendita Attività primarie Risorse Dirette Risorse Indirette

8 Costi diretti e costi indiretti costi diretti: si imputano mediante misurazione oggettiva delle quantità di risorse assorbite da uno specifico oggetto; costi di materie prime, lavoro diretto, ecc. costi indiretti: non sono imputabili al singolo oggetto di costo; addebitati secondo una ripartizione soggettiva (base di aggregazione); lavoro indiretto (amministrazione, manutenzione impianti), oneri sociali, ammortamenti, spese di cancelleria,... L assegnazione dei costi diretti ed indiretti Costi Diretti Tracciatura dei Costi [Oggettiva] Oggetto di Costo Costi Indiretti Allocazione dei Costi [Soggettiva]

9 Classificazione dei costi: un confronto Costi diretti e indiretti VS costi variabili e fissi: l esempio dell assemblaggio FIAT STILO Variabile Fisso Diretto Costo pneumatici Stipendio del supervisore della linea di assemblaggio Indiretto Energia (se esistono più linee funzionanti) Ammortamento dello stabilimento Incidenza dei costi indiretti in diversi settori 100% 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% 48% 15% 37% assemblaggio componenti elettronici (ante automazione) 21% 18% 4% 75% 80% assemblaggio componenti elettronici (post automazione) industria petrolifera 2% 25% 25% 50% industria metalmeccanica 45% 35% 20% industria elettronica Materie Prime Lavoro diretto Costi Indiretti

10 La corrispondenza dei costi ad uscite di cassa In base al criterio della corrispondenza dei costi ad uscite di cassa possiamo distinguere tra: Costi reali, Costi figurativi: non rappresentano costi sostenuti realmente: costi opportunità: misurano la perdita in termini di mancato guadagno in caso di impiego alternativo di un fattore produttivo (es: impiego di un terreno che l impresa avrebbe potuto vendere a ); Stipendi e fitti figurativi. La classificazione dei costi per configurazione costo primo: assomma i costi diretti di produzione. costo pieno industriale: costo primo + costi generali di produzione. costo complessivo (costo pieno aziendale): costo pieno industriale + spese commerciali + spese amministrative. costo tecnico economico: costo complessivo + costi figurativi. Costi Diretti + Spese generali di produzione + + Altre spese generali (comm., ammin.) + + Costi Figurativi Costo primo Costo industriale Costo complessivo Costo tecnico economico

11 Esempio di classificazione dei costi di un prodotto 1. Materie Prime 2. Manodopera diretta 3. Ammortamenti specifici 4. Spese generali industriali 5. Spese Amm. e commerciali Costo variabile (1+ 2) Costo diretto ( ) Costo pieno industriale ( ) Costo pieno aziendale ( ) Costi di conversione e costi pieni costi di prodotto Costi di lavoro diretto Costi Costi dei + indiretti + materiali + di produz. diretti Costi di periodo Costi di periodo Costi di conversione Costo pieno industriale Costo pieno aziendale

12 Costi evitabili e non evitabili I costi evitabili sono tutti i costi che vengono a mancare nel momento in cui cessa la produzione (esempio: costo delle materie prime, del lavoro diretto) I costi non evitabili sono tutti i costi che l impresa sostiene comunque nel breve periodo cessando la produzione (esempio: costi indiretti fissi, lavoro indiretto (ufficio personale)) Nel Lungo Periodo tutti i costi sono evitabili! Costi preventivi e consuntivi costi preventivi: la determinazione avviene in tempi anteriori a quelli in cui si svolgono i processi produttivi considerati; indicano grandezze ipotetiche che si dovrebbero sostenere sotto determinate ipotesi di efficienza, di andamento dei prezzi, ; costi consuntivi: determinati a valle dei processi considerati; indicano i costi effettivamente sostenuti.

13 PARTE II: I sistemi per la rilevazione dei costi La rilevazione dei costi Il sistema per la rilevazione dei costi è l insieme delle regole attraverso le quali la Contabilità Analitica ripartisce i costi complessivi dell impresa tra gli specifici oggetto di costo. Modalità di valorizzazione Risorse Unità organizzative Logiche di ribaltamento Prodotti

14 Le modalità di rilevazione dei costi La rilevazione dei costi di un prodotto avviene in modi diversi a seconda della modalità produttiva dell impresa. Produzioni per processo (petrolifere, chimiche, siderurgiche, alimentari) process costing Produzioni per commessa e per lotti : job costing L allocazione dei costi indiretti L allocazione dei costi indiretti ai vari oggetti di costo può avvenire secondo due procedimenti alternativi: base aziendale (unica o multipla): i costi indiretti vengono attribuiti sulla base di un unico (diversi) criteri(o) di proporzionalità rispetto ad una quantità nota Su base di Centri di Costo.

15 L allocazione dei costi indiretti attraverso una base unica Un impresa ha in produzione nel mese X due prodotti (A e B) a cui si riferiscono i dati presentati in tabella. Si calcoli il costo unitario di prodotto imputando i costi indiretti in base, una prima volta, ai costi dei materiali diretti e, una seconda volta, al costo della manodopera diretta. Quantità prodotte: unità di A e unità di B (segue) MatD A = 30*1000= MatD B = 20*2000= CI A = * /70.000= CI B = * / = MOD A = 18 * = MOD B = 21,5 * = Coeff. Allocazione= /61.000= 0,82 CI A = * / = CI B = * / =

16 L allocazione dei costi indiretti attraverso una base multipla costi delle materie sussidiarie in base ai costi dei materiali diretti; costi di manodopera indiretta in base ai costi di manodopera diretta; costi della forza motrice e ammortamenti in base alle ore di funzionamento delle macchine (20 ore per unità di A e 30 per unità di B). (segue) MatD A = 30*1000= MatD B = 20*2000= Mat sussidiarie tot =3.000 Coeff Allocazione= 3.000/70.000= 0,042 MS A = 0,042*30.000= MS B = 0,042*40.000= MOD A = 18*1000= MOD B = 21,5*2000= Man Ind tot= Coeff. Allocazione= /61.000= 0,377 MOI A = 0,377*18000= MOI B = 0,377*43000= FunzMacch A = 20*1.000= FunzMacch B = 30*2.000= Fmotrice+Ammortamenti= Coeff. Allocazione= /80.000= 0,3 Fmotr+Amm A = 0,3*20.000= Fmotr+Amm B = 0,3*60.000=

17 I centri di costo [1] In presenza di organizzazioni complesse, occorre definire delle unità operative, i Centri di Costo (CDC), nelle quali i costi vengono prima accumulati e poi ribaltati sugli oggetti di costo. Un CDC può essere raffigurato come un unità organizzativa all interno dell impresa che riceve input e produce output. I centri di costo [2] Possono essere classificati secondo: cdc di produzione: riferiti a unità operative applicate al processo produttivo; cdc ausiliari: riferiti a unità operative che, applicate al processo produttivo sono al servizio dei cdc di produzione e non dei prodotti (manutenzione, controllo qualità, reparto attrezzaggio); cdc di servizio (o comuni): riferiti ad unità al di fuori del processo strettamente produttivo (amministrazione, reparto commerciale, finanza).

18 I centri di costo [3] Si può inoltre distinguere tra: 1) cdc finale: è un centro di costo i cui costi possono essere imputati direttamente agli oggetti di costo; 2) cdc intermedio: è un centro per il quale è possibile individuare una relazione tra la propria attività e quella svolta da altri centri (ad esempio, tutti i centri ausiliari e di servizio). Le tipologie di centri di costo Personale Materiali Servizi CdC Intermedio 1 CdC Intermedio 1 CdC finale 1 CdC finale 2 Prd A Prd B Risorse e Fattori produttivi

19 Lo schema logico delle modalità di rilevazione dei costi mediante centri di costo Risorse Costi Diretti Costi Indiretti CdC produttivi CdC ausiliari CdC di servizio OdC Costo pieno del prodotto I motivi dell allocazione dei costi fra i centri di costi Ottenere una determinazione corretta del prezzo di vendita dei diversi prodotti offerti. Favorire un utilizzo efficiente delle risorse aziendali (ogni agente economico si comporta in modo efficiente se messo di fronte a tutti i costi e benefici delle sue azioni): diminuire i costi indiretti a livello aziendale e favorire /scoraggiare l uso di particolari servizi. Ottenere una valutazione adeguata dei magazzini di prodotti finiti

20 L attribuzione dei costi ai prodotti Essenzialmente si opera in due fasi successive: 1) si ripartiscono i costi delle attività di supporto (ausiliari, di servizio) alle attività primarie (cdc di produzione); 2) i costi delle attività primarie successivi alla ripartizione del punto 1 vengono suddivisi tra i singoli prodotti. La scelta della base di allocazione 1) ore di lavoro: se la produzione è labour intensive 2) costo del lavoro: utilizzato per costi indiretti ripartiti in base alla tipologia del reparto utente (esempio: un reparto con macchine utensili semplici utilizzate da operai generici e macchine utensili complesse usate da operai specializzati) 3) ore macchina: se la produzione è capital intensive 4) costo o quantità del materiale diretto: utilizzati per la allocazione dei costi commerciali, per la movimentazione del materiale tra diversi reparti, ecc..

21 L attribuzione dei costi dei centri di servizio Tre alternative: 1) metodo diretto: si ignorano gli interscambi tra i centri di supporto, i cui costi sono direttamente ribaltati sui cdc finali; 2) metodo step down: si applica un ranking ai centri di supporto e si procede secondo l ordine stabilito al ribaltamento dei costi di ciascun centro di supporto ai centri di supporto non ancora utilizzati e sui cdc finali; 3) metodo matriciale: è il più corretto ed il più usato; tiene realmente conto degli interscambi tra i centri di servizio. Esempio: il calcolo del costo di prodotto C D Reparto costo A 370 B 510 C 100 D A B 50 Mdo Dir P1 Rep. A 120 Rep. B 60 MP P Mdo dir P Prodotti P1, P2 MP P Reparti di produzione: A e B (cdc finali); Centri di supporto: C e D (cdc intermedi); metodo matriciale per il riparto dei costi di C e D; i costi indiretti di A e B sono allocati a P1 e P2 sulla base dei costi totali di MDO diretta. Unità prodotte Unità vendute Costi di vendita P P

22 I sistemi di aggregazione delle voci di costo Esistono 4 metodi alternativi per determinare i costi di un prodotto: Contabilità a costi diretti (direct costing) attribuisco al prodotto solo i suoi costi diretti. Contabilità a costi variabili (variable costing) attribuisco al prodotto tutti i costi variabili (diretti ed indiretti). [poco usata] Contabilità per assorbimento (absorption costing) attribuisco al prodotto tutti i costi industriali. Contabilità a costi pieni (full costing) attribuisco al prodotto tutti i costi (di prodotto e di periodo). Esempio [2] 1) Determinazione dei costi effettivi dei centri di supporto OH c = (100/200)OH d OH c = 240 OH d = (100/400)OH c OH d = 280 2) Ribaltamento dei costi OH dai Cdc di supporto ai Cdc di Produzione OH A = (100/400) OH c + (50/200) OH d = 500 OH B = (200/400) OH c + (50/200) OH d = 700

23 Esempio [3] 3) Trasferimento dei costi indiretti relativi ai centri di produzione sui prodotti P1 e P2 Rep A: C MDO tot = Rep B: C MDO tot = C OH, P1 = (120/200) OH A + (60/120) OH B = 650 C OH, P2 = (80/200) OH A + (60/120) OH B = 550 Esempio [4] 4) Valutazione dei costi industriali di prodotto (C P1 ;C P2 ) C MDO, P1 = = 180 C MDO, P2 = = 140 C MP, P1 = = 210 C MP, P2 = = 210 C P1 = C MDO, P1 + C MP, P1 + C OH, P1 = 1040 c P1 = 1040/100 = 10.4 C P2 = C MDO, P2 + C MP, P2 + C OH, P2 = 900 c P2 = 900/150 = 6

24 Esempio [5] MG PF = 10 x x 6 = 224 In questo caso per il calcolo del costo pieno si sono solamente considerati i costi di prodotto o industriali (si sono esclusi i costi di periodo) absorption costing. Uno dei metodi alternativi è quello di considerare tutti i costi (e quindi anche i costi di periodo) full costing. Esempio [6] Full costing considero i costi di vendita, ripartendoli sui prodotti P1, P2 in base alle unità vendute Cv P1 = 200 * 90 / ( ) = 81,82 Cv P2 = 200 * 130 / ( ) = 118,18 e li sommo rispettivamente a C P1 e C P2 C 1 = ,82 = 1.121,82 => c 1 = 11,22 C 2 = ,18 = 1.018,18 => c 2 = 6,78

25 Esempio [7] MG PF = 10 x 11, x 6,78 = 247,8 Un altro metodo per la valutazione dei MGPF è il direct costing considera nella valutazione dei prodotti a magazzino solo i costi diretti. MG PF = 10 x 390/ x 350 / 150 = 85,67 Un confronto tra full e direct costing Si valutino le differenze che si osserverebbero sul CE dell impresa X per i prossimi due esercizi nel caso si decidesse di utilizzare una modalità full o direct costing Costo manodopera (al kg) Costo materie prime (al kg) Costi fissi di produzione Costi generali ed amministrativi prezzo 4 eu 3 eu eu eu 17 eu Produzione vendita Periodo I II

26 Full costing Periodo I II 1 fatturato 85, ,000 2 mg iniz 0 60,000 3 mg fin 60, costi mp 30,000 15,000 5 costo lavoro 40,000 20,000 6 ammortamenti 15,000 15,000 7 costo del venduto ( ) 25, ,000 8 utile lordo (1-7) 60,000 60,000 9 costi generali 35,000 35, utile AI (8-9) 25,000 25,000 Direct costing Periodo I II 1 fatturato 85, ,000 2 mg iniz 0 35,000 3 mg fin 35, costi mp 30,000 15,000 5 costo lavoro 40,000 20,000 6 costo del venduto ( ) 35,000 70,000 7 margine di contribuzione 50, ,000 8 ammortamenti 15,000 15,000 9 costi generali 35,000 35, utile AI 0 50,000

27 Full costing e direct costing L impiego dei due metodi alternativi non ha effetti sul risultato complessivo sull arco dei due anni. Quando produzione > vendita il full costing porta ad un risultato economico superiore rispetto a quello fornito dal direct costing. Il Job Costing Impiegato in imprese che producono su unità singole o su piccoli lotti con basso grado di standardizzazione dei prodotti. Utilizzato quando ogni commessa è differenziata in base alle specifiche del cliente. Le registrazioni sono effettuate attraverso il job cost record. In tale documento i costi vengono progressivamente accumulati sul job. Utilizzato nelle officine meccaniche, nel settore edile, nella ricerca.

28 Il Job Costing: il metodo di rilevazione dei costi Il costo del materiali diretti viene rilevato per ogni job e viene valorizzato sulla base del valore contabilizzato a magazzino. Si rileva la quantità di lavoro diretto utilizzata per il job, valorizzandola al costo orario del lavoro. I costi indiretti sono ripartiti ai diversi job in base all utilizzo di un fattore produttivo (di solito il costo del lavoro diretto). Il Job Costing: esempio L'impresa Trix utilizza un sistema Job Costing. Il 1/1/1998 sono in corso di realizzazione i lotti di prodotti A, B, C e D, mentre le scorte di prodotti finiti sono pari a e quelle di materie prime a Il Work in Process è così ripartito (in migliaia di Euro): Lotti A B C D tot Materie Prime Lavoro diretto Overheads continua Totale

29 Il Job Costing Durante gennaio sulle schede dei lotti A, B, C, D e del nuovo lotto E vengono registrate le seguenti operazioni (in migliaia di ) A gennaio l impresa sostiene costi di lavoro indiretto per , ammortamenti industriali per e costi di energia per I lotti A ( unità), C (5.000 unità) vengono completati e venduti (ricavo complessivo ottenuto pari a eu). Il lotto D viene completato e versato a magazzino. È stato venduto (ricavo eu) un lotto fabbricato a dicembre e posto a magazzino con un costo di eu. data 4/1 8/1 11/1 12/1 14/1 15/1 19/1 20/1 25/1 tot Lotto E A D A C E B A D Materie prime Lavoro diretto Il Job Costing 1. Aggiorno i costi di MP e lavoro diretto 2. Alloco i costi indiretti sulla base dei costi di lavoro diretto sostenuti a gennaio (OHtot=160) 3. Calcolo il costo pieno L A B C D E tot Lotto A B C D E tot MP MP LD OH [migliaia ] LD

30 Il Job Costing Il calcolo del costo pieno industriale [migliaia euro] Lotto Costo pieno Status A ,21 215,21 Completato Venduto B ,12 86,12 WIP A Mg WIP C ,13 264,13 Completato Venduto D ,30 243,30 Completato A MG PF E ,25 107,25 WIP A MG WIP Il Job Costing Il calcolo del costo pieno industriale unitario: CPI A = / = 7,174 CPI B = /5.000 = 52,825 1/1 31/1 Mg MP Mg WIP ,37 Mg PF ,

31 Il Job Costing Redazione del CE Fatturato Var Mg PF Var Mg WIP Valore Produzione Consumi Materie Prime Costo lavoro Costi indiretti di Produzione Utile Lordo Costi generali Risultato operativo Il Job Costing il calcolo del costo del venduto Costo del Venduto + Consumi Materie Prime Costo lavoro Costi indiretti di Produzione Var Mg PF Var Mg WIP Costo venduto oppure Costo Pieno Industriale Lotto A Costo Pieno Industriale Lotto C Costo Pieno Industriale Lotto giacente a mg 404 Costo Venduto

32 Alcuni dei limiti del Job Costing Alcuni degli overhead dipendono dal volume di produzione di un periodo; per questo motivo pur rimanendo overhead totali uguali a quelli di budget se considerati su di un periodo abbastanza lungo (es. anno), i valori mensili possono fluttuare, provocando variazioni nei costi di prodotto. Pertanto, errori nella stima dei costi indiretti effettuata a budget si riflettono in una valutazione non corretta dei Magazzini e del Costo del Venduto. Esempio differenze nei costi indiretti tra valori a budget ed a consuntivo Work in progress 125 Magazzino finale prodotti finiti 500 Costo del venduto 625 Totale costi non esatti 1250 Costi indiretti underapplied OH sostenuti 600 OH applicati (dati di budget) 550 differenza 50 Costi indiretti overapplied OH sostenuti 600 OH applicati (dati di budget) 640 differenza 40 In entrambi i casi le differenze di costo devono essere suddivise tra job in corso di lavorazione (WIP), job completati ma non ancora venduti (mg PF) e job già venduti (costo del venduto)

33 Esempio I valori dei Magazzini WIP, dei Magazzini PF e del costo del venduto devono quindi essere corretti, suddividendo i costi indiretti over/underapplied su queste tre voci: underapplied= 50$ Totale corretto Magazzini WIP 125/1.250x50 = = 130 Magazzini PF 500/1.250x50 = = 520 Costo del Venduto 625/1.250x50= = 650 overapplied= 40$ Totale corretto Magazzini WIP 125/1.250x40= = 121 Magazzini PF 500/1.250x40= = 484 Costo del Venduto 625/1.250x40= = 605 Il Process costing Utilizzato nelle imprese con tecnologie di processo. I costi sono riferiti ad un dato intervallo di tempo e si rapportano alle quantità prodotte. Difficoltà: Il processo è continuo ma la rilevazione è discreta! nel periodo di rilevazione esistono: unità iniziate ma non finite (i Work in Progress). unità non iniziate in quel periodo. unità iniziate e terminate in quel periodo. Ricorso alle unità equivalenti

34 Il Process Costing: esempio [1] Al termine di gennaio nell impresa A sono stati rilevati i seguenti stati di avanzamento della produzione nel mese: Unità iniziate WIP iniziale WIP finale Unità completate al 40% 40 Unità completate al 60% Ed i seguenti costi: Costo di materie prime del WIP iniziale Costo di conversione del WIP iniziale Costi di Materie Prime sostenuti a gennaio* Costi Conversione sostenuti a gennaio * Le MP vengono interamente immesse ad inizio lavorazione Il Process Costing: esempio [2] 1. Quante unità vengono completate nel mese di gennaio? 2. Qual è la loro derivazione? Quante derivano da unità introdotte nel processo a gennaio e quante da unità già presenti ad inizio gennaio? 3. Qual è il costo associato a tali unità? 4. Qual è il valore attribuito ai WIP finali?

35 Il Process Costing: esempio [3] Opero in tre passi: Determino le unità che escono dal processo produttivo e la loro derivazione (quante derivano da unità iniziate nel periodo, quante da WIP IN ) Per ogni tipologia di costo determino le unità equivalenti alle quali i costi sostenuti sono attribuibili. Calcolo il valore delle unità in uscita e dei magazzini dei semilavorati. Il Process Costing: esempio [4] 1A. Per il principio di conservazione delle unità: IN + WIP IN = OUT + WIP OUT OUT = = 350 1B. Derivazione delle unità in uscita OUT = 350 OUT = (da IN) 50 (da WIP IN ) 90 (da IN) 260 (da WIP IN ) LIFO (Last IN, First Out) FIFO (First IN, First Out)

36 Il Process Costing: esempio [5] Scegliamo il criterio del LIFO e calcoliamo le unità equivalenti: C MP = UE MP = 300 c MP = / 300 = 216,7 C conv = Ue conv = x x ( ) = = 338 c conv= / 338 = 502,9 Il Process Costing: esempio [6] Calcolo i costi associati ai WIP IN C MP = x 50/90 = 888,9 C conv = x (50 x 0,4) / (90 x 0,4) = 4.444,4 calcolo il valore di OUT OUT MP = 300 x 216, ,9 = ,9 OUT conv = 300 x 502, x 0,6 x 502, ,4 = ,4 OUT = OUT MP +OUT conv = ,3

37 Job e Process Costing: Pro e Contro Pro Job costing Elevata Precisione Contro Oneroso Difficilmente impiegabile in imprese che producono per processo o che producono su larga scala Pro Process Costing Poco oneroso Contro Poco Preciso L Activity Based Costing (ABC) Molti dei sistemi di costing sono stati implementati circa 80 anni fa, quando i paradigmi produttivi e organizzativi erano radicalmente diversi da quelli odierni. I metodi tradizionali di rilevazione prendono come riferimento i centri di costo e non le attività per l attribuzione dei costi indiretti. L ABC attribuisce i costi indiretti sulla base di relazioni causali. Nei sistemi tradizionali i costi indiretti vengono spesso ripartiti in base ad un unica grandezza, proporzionale al volume produttivo (es. il lavoro diretto, i materiali diretti ed il tempo macchina).

38 L ABC ed i sistemi tradizionali di costing: un confronto Un impianto produttivo produce biro rosse e nere. Si deve ripartire una quota di ammortamento di 1,2 euro tra un lotto di 90 unità di biro nere e un lotto di 10 unità di biro rosse. Sono necessari 120 minuti per produrre i due lotti. E necessario un minuto per produrre una biro. Esiste un tempo di set-up pari a 20 minuti per ri-attrezzare la macchina tra la lavorazione di un lotto e quella di un lotto successivo. Quali sono i costi unitari dei due tipi di biro? L ABC ed i sistemi tradizionali di costing: un confronto I sistemi tradizionali Biro nere CI N = 1,2/100 x 90 = 1,080 euro Biro rosse CI R = 1,2/100 x 10 = 0,12 euro L approccio dell ABC La risorsa impianto produttivo è impiegata per due attività: Lavorazione Set-up Ognuna delle due attività è responsabile di una parte dei costi indiretti della macchina

39 L ABC ed i sistemi tradizionali di costing: un confronto Costo di lavorazione = 1 euro Costo di set up = 0,2 euro Biro nere CI N = 0,01 x ,1 x 1 = 1 Biro rosse CI R = 0,01 x ,1 x 1 = 0,2 I sistemi tradizionali attribuendo tutti i costi indiretti in maniera proporzionale ai volumi di produzione sovrastimano i costi dei prodotti su larga scala e tendono a sottostimare i costi dei prodotti su piccola scala ciò può portare a distorsioni nelle politiche relative ai mix di prodotto. Alcuni Cenni sull approccio dell ABC Si opera attraverso 5 fasi: Imputazione dei costi diretti ai prodotti. Imputazione dei costi indiretti alle attività che ne determinano il sostenimento. I costi indiretti vengono suddivisi in: Costi sostenuti per attività produttive, Costi per attività ausiliarie, Costi per attività di direzione e gestione. Per ogni attività viene definito un resource driver Attribuzione dei costi ai prodotti in base al resource driver.

40 Parte III: Le decisioni di breve periodo Introduzione Nel breve periodo le risorse dell impresa non possono essere modificate (i costi fissi non sono evitabili nel breve periodo). Possibili decisioni: Eliminazione di linee di prodotto, Accettazione di un nuovo ordine, Decisioni di make or buy, Introduzione di un nuovo prodotto.

41 La classificazione dei costi nelle decisioni Tipologia di costo Materiali Diretti Caratteristiche Normalmente evitabile Lavoro diretto Costi Indiretti Variabli Costi Indiretti Fissi Evitabile in assenza di rigidità salariare o in presenza di impieghi alternativi; non evitabile in caso contrario Alcune voci sono evitabili Altre hanno comportamento analogo al lavoro diretto Normalmente non evitabili La valutazione della profittabilità dei prodotti Quale dei tre prodotti deve essere spinto maggiormente? A B C prezzo Cv Q vendute CF comuni A B C Ricavi Costi MdCT CF comuni 4.000

42 La valutazione della profittabilità dei prodotti in presenza di risorse scarse L azienda X produce 3 tipi di motori fuori bordo. Esprimere un giudizio sul mix di produzione più conveniente da adottare, sapendo che la capacità produttiva degli impianti è di 500 ore e che i tempi di produzione e assemblagggio di A, B e C sono rispettivamente pari a 2, 5, 10 ore Prezzo Cvu MdCu MdCu/P Motore A % Motore B % Motore C % Eliminazione di una linea di prodotto Tale analisi consiste nel confronto tra i costi e i ricavi relativi ad azioni alternative, al fine di definire il risultato differenziale scaturente da una decisione rispetto alla situazione di partenza. Nel calcolo differenziale incidono solamente i costi e i ricavi rilevanti, cioè i valori che sono evitabili in situazioni alternative rispetto a quella di partenza o che si generano solamente in esse. I costi irrilevanti, presenti nella stessa entità in tutte le alternative messe a confronto, non incidono nel calcolo differenziale.

43 Esempio Si valuti la convenienza economica ad eliminare la linea in perdita. A Linee di prodotto B C Totale Ricavi Costi variabili MdC lordo Costi fissi diretti non eliminabili MDC semilordo Decisioni relative all accettazione di un nuovo ordine Nel breve periodo non è sempre opportuno rifiutare gli ordini con prezzi inferiori al costo pieno. Esempio. L impresa X fabbrica un prodotto al CVu di e lo vende ad un prezzo di I CF sono pari a mentre la quantità prodotta e venduta è di unità. Nell ipotesi in cui l impresa abbia la possibilità di produrre ulteriori pezzi senza dover aumentare i costi fissi, conviene all impresa soddisfare tale richiesta a un prezzo di ?

44 Decisioni di Make or Buy Sono decisioni in cui l impresa è chiamata a valutare la convenienza economica tra produrre direttamente un prodotto/servizio od un suo componente o comprarlo all esterno. I costi differenziali nelle decisioni di Make or Buy Rileviamo/stimiamo i costi che subiscono una variazione nel passaggio da un alternativa all altra. COSTI CESSANTI: oneri che l impresa non dovrà più sostenere laddove decida di passare dal make al buy. COSTI SORGENTI: oneri che l impresa dovrebbe sopportare nel caso si ricorresse al mercato esterno (buy)

45 Un esempio di una decisione di make or buy Ad un azienda che realizza un prodotto caratterizzato da un costo pieno di 30 euro viene avanzata da parte di un fornitore esterno la cessione dello stesso bene a 28 euro. Dovrebbe l azienda cessare la produzione e attivare un contratto di fornitura con l imprenditore esterno? Materie prime Manodopera diretta Costi fissi (affitti locali e costi di struttura) Introduzione di un nuovo prodotto Distinzione tra 2 casi: INSATURAZIONE DELLA CAPACITÀ PRODUTTIVA: se il MDCu/h, è inferiore a ciascuno di quelli dei vecchi prodotti, -> si destina al nuovo prodotto la c.p. residua se il MDCu/h è superiore a quello di uno o più degli altri prodotti (vecchi), si diminuiscono i volumi dei prodotti a MDCu/h più basso. SATURAZIONE DELLA CAPACITÀ PRODUTTIVA: si verifica in quale livello della scala di redditività dei prodotti si inserisce il nuovo prodotto e si opera una sostituzione dei prodotti meno redditizi con quello nuovo.

46 Esempio La capacità produttiva dell impresa X è di ore; si presenta l opportunità di inserimento di un nuovo prodotto (C) che presenta un MDCu di con tempi di produzione e assemblaggio pari a 30 minuti. Si individui a quale punto della scala di redditività si inserisce il prodotto C e si determini la quantità da produrre. Prodotto MDCu Ore macchina MDCu per ora Macchina Q.tà prodotte A B Parte IV: I sistemi di Pianificazione e Controllo Il processo di Budgeting e l analisi degli scostamenti

47 Il ciclo di pianificazione La pianificazione operativa (la pianificazione delle politiche di vendita e dei costi operativi) trova collocazione all interno della pianificazione strategica dell impresa. Tre fasi nella pianificazione strategica: Identificazione degli obiettivi di lungo termine Programmazione strategica (come arrivare agli obiettivi) Budgeting: si stabilisce l allocazione delle risorse nel breve termine. La pianificazione: il Master Budget Il Master Budget è il risultato della fase di Budgeting e fornisce i piani finanziari per tutte le funzioni dell impresa. Esso costituisce l insieme coordinato e coerente di 3 tipologie di budget: Budget operativi: relativi alla gestione operativa dell impresa (prezzi, vendite, costi) Budget degli investimenti (relativi ad investimenti in tecnologie di processo, prodotto e alla formazione delle risorse umane) Budget finanziari: determinano la gestione della liquidità e dell indebitamento dell impresa.

48 I budget operativi Il budget delle Vendite Il budget di produzione e delle scorte finali Il budget del costo del venduto (acquisti, costi variabili e fissi di conversione) Il budget dei costi di periodo (costi commerciali, di struttura, discrezionali) Le procedure del Master Budget

49 Il budget delle Vendite E il primo passo del processo di budgeting. Attraverso tale strumento l impresa fissa gli obiettivi delle sue politiche commerciali (volumi venduti, fatturato, prezzi applicati, scelte di mix produttivo). Influenza il budgeting di produzione. Particolarmente critico e difficoltoso per le incertezze nel formulare previsioni sull andamento del mercato e sull entità della domanda. Il Budget della Produzione Definito il budget delle vendite, si passa ad elaborare il programma della produzione. Per ogni prodotto i, i volumi di produzione Pi dipendono dai volumi previsti di vendita, dai volumi previsti delle scorte finali e dai pre-consuntivi sulle scorte iniziali: Pi = Vi + Sf i -Si i Sulla base del budget della produzione vengono stilati i budget degli acquisti e dei costi di conversione (che uniti costituiscono il costo del venduto).

50 Il Budget del Costo del Venduto E composto da: Budget degli Acquisti, dove vengono programmati i costi relativi all acquisto di materiali diretti, dei semilavorati, Budget delle lavorazioni esterne, Budget dei costi di conversione (costi di manodopera diretta, costi indiretti variabili e fissi). Sulla base di tali budget si determina il costo del Venduto come: Acquisti + Costi di Conversione Variazione Scorte Il controllo: l analisi degli scostamenti Il problema: a consuntivo i costi sostenuti (e i redditi operativi) si rivelano spesso diversi da quelli ipotizzati in fase di budgeting. Quali sono le possibili cause di tali scostamenti? Variazioni nei volumi di produzione, Variazioni nei costi unitari di alcuni input materie prime, manodopera), (es.: Variazioni produttivi. di efficienza nell impiego dei fattori Variazioni nei prezzi dei bene/servizio offerto

51 L analisi degli scostamenti L analisi degli scostamenti è la decomposizione ragionata della differenza tra il valore accertato di una grandezza (costi o ricavi) ed il corrispondente valore a preventivo, in modo da individuare il contributo dei singoli effetti che hanno concorso alla formazione di uno scostamento. Attraverso tale analisi si vogliono distinguere gli scostamenti dovuti a fenomeni esogeni (variazione quantità vendute, variazione costi unitari materie prime e manodopera) da quelli dovuti a variazioni di efficienza nell impiego dei fattori. L analisi degli scostamenti nei centri di ricavo Gli scostamenti nei ricavi R= R e -R b = Q e x p e Q b x p b = = (Q b + Q) x (p b x p) - Q b x p b = Q e p + p b Q effetto prezzi + effetto domanda

52 Gli scostamenti nei costi dei materiali diretti C = f(q,c,q) Q = quantità del bene prodotto c = costo unitario di materiale diretto q = quantità di materiale diretta per ogni unità prodotta CMD = CMD e -CMD b =Q e q e c e Q b q b c b = (Q b + Q) x (q b x q) (c b + c) - Q b x p b = Q e q e c+ Q e c b q + q b c b Q Effetto volumi Effetto efficienza Effetto costi input Gli scostamenti nei costi della manodopera diretta C = f(q,c,q) Q = quantità del bene prodotto c = costo orario del lavoro diretto h = efficienza = quantità di lavoro diretto per ogni unità prodotta CMA = CMA e -CMA b =Q e h e c e Q b h b c b = (Q b + Q) x (h b x h) (c b + c) - Q b x p b = Q e h e c+ Q e c b h + c b h b Q Effetto costi Effetto efficienza Effetto volumi