E deducibile fiscalmente anche la cessione del credito pro-solvendo

Transcript

1 E deducibile fiscalmente anche la cessione del credito pro-solvendo di Vincenzo D'Andò Pubblicato il 6 ottobre 2005 Nell ipotesi di cessione del credito pro solvendo, ossia mediante sconto di effetti e salvo buon fine, il relativo credito può essere, pacificamente, dedotto fiscalmente, dal creditore cedente, mediante accantonamento al fondo rischi su crediti nel proprio bilancio. L amministrazione finanziaria non può contestare (mediante ripresa a tassazione) tale procedura. Lo ha precisato la Corte di Cassazione nella Sentenza n del 27 giugno Ciò poiché, in tale operazione, il rischio del mancato pagamento é ancora a carico del creditore cedente, che è tenuto a garantire l adempimento dell obbligazione ceduta: Difatti, il nuovo creditore (creditore ricevente), per l eventuale inadempimento, si rivale immediatamente sul precedente creditore (creditore cedente) stornandone l accredito. Il fatto Con avviso di accertamento, l Ufficio dell amministrazione finanziaria ha rettificato la dichiarazione presentata da una società, contestandone (e, quindi, riprendendo a 1

2 tassazione), tra l altro, l accantonamento al fondo svalutazione crediti eccedente quello consentito e le perdite su crediti non documentate. In sede di ricorso alla Commissione tributaria di I grado ha dato ragione alla società annullando l avviso di accertamento impugnato. Viceversa, la Commissione tributaria regionale, ha confermato l accertamento dell ufficio finanziario, in base alla tesi che gli effetti scontati, essendo usciti dal patrimonio della società, non devono più fare parte dei crediti e, pertanto, in tale caso, non devono concorrere a formare la base per l accantonamento nei limiti fiscalmente consentiti. La società ha, quindi, proposto ricorso per Cassazione. La decisione della Cassazione La Corte di Cassazione ha, invece, accolto il ricorso presentato dalla società contribuente giacché i crediti ceduti pro solvendo possono essere, invece, accantonati nel fondo svalutazione crediti, dal momento che il rischio dell insolvenza del credito ceduto rimane a carico del creditore cedente. In precedenza, già la sentenza n del 14/2/2002, della medesima Corte Suprema ha stabilito che, <<in caso di cessione pro solvendo, ossia mediante sconto di effetti e salvo buon fine, il rischio del mancato pagamento ricade sul cedente, cui il creditore 2

3 ceduto si rivolgerà immediatamente per stornare l accredito e chiedere l adempimento dell obbligazione ceduta. Il rischio sul credito pertanto é ancora a carico del creditore cedente ed esso a buon diritto viene iscritto tra la massa dei crediti, in proporzione alla quale viene accantonato (e dedotto) il fondo rischi.>>. In tale senso si era pronunciata pure la sentenza della Cassazione 30 gennaio 2003, n Inoltre, la Suprema Corte ha precisato che per i crediti inesigibili a causa del fallimento dei debitori, o per i crediti di importo modesto, per i quali l azione di recupero risulta antieconomica, è consentita la deduzione fiscale dall ex art. 66 del Tuir (ora art. 101). Infine, la sentenza si è occupata del caso della perdita su cambi. Su tale fronte, la Cassazione ha affermato che, anche se la norma civilistica prevede il divieto di compensazione tra partite, non risulta che la violazione di tale divieto possa comportare l indeducibilità delle perdite su cambi. D altronde l ufficio non aveva contestato l effettività di tali perdite e le perdite risultanti dalla compensazione sono risultate iscritte nel bilancio societario. Svalutazioni e accantonamenti per rischi su crediti 3

4 Aspetti civili Il valore nominale dei crediti in bilancio va rettificato, tramite un fondo di svalutazione appositamente stanziato, per le perdite con inesigibilità ragionevolmente prevista (principio contabile n. 15 del Consiglio Nazionale dei Dottori commercialisti e Ragionieri). Tale fondo deve, tra l altro, coprire nel rispetto del principio di competenza (oltre alle perdite per situazioni di inesigibilità già manifestatesi e a quelle per altre inesigibilità non ancora manifestatesi ma temute o latenti) le perdite che si potranno subire sui crediti ceduti a terzi per i quali sussista ancora un obbligazione di regresso. Necessita, pertanto, lo stanziamento di un apposito fondo svalutazione crediti da utilizzare per lo storno contabile dei crediti inesigibili nel momento in cui tale inesigibilità sarà ritenuta definitiva, momento che è dato da considerazioni di natura legale, fiscale. DETERMINAZIONE DELLA BASE DI RIFERIMENTO PER IL CALCOLO DELL ACCANTONAMENTO AL FONDO SVALUTAZIONE CREDITI 4

5 + Fatture emesse e non ancora incassate Note di credito emesse + Crediti verso clienti ceduti pro-solvendo + Effetti e ricevute attive, all incasso, salvo buon fine, insoluti e crediti in sofferenza + Crediti per i quali si è ottenuto l anticipazione delle fatture in banca + Crediti assistiti da garanzie reali + Crediti verso società controllate/collegate non derivanti da operazioni di finanziamento Aspetti fiscali Ai sensi dell ex art. 71 del T.U.I.R. (ora art. 106), le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio sono deducibili nel limite dello 0,50% del valore nominale o di acquisizione dei crediti stessi. La base di commisurazione per il calcolo dell importo deducibile è costituita dall ammontare dei crediti commerciali. Possono essere presi come riferimento anche i crediti ceduti pro-solvendo e quelli presentati al salvo buon fine (sbf) per 5

6 l incasso. Sono esclusi dal calcolo i crediti ceduti in factoring, indipendentemente dal tipo di cessione, pro-solvendo o pro-soluto, poiché tali crediti non figurano più nell attivo patrimoniale dell azienda cedente, ed entrano a far parte di quello del factor, anche ai fini della valutazione del rischio d insolvenza. Il valore fiscalmente riconosciuto dei crediti da prendere come riferimento per la determinazione della svalutazione dei crediti coincide con il valore nominale o di acquisizione degli stessi. L accantonamento fiscalmente deducibile per ogni esercizio è pari allo 0,50% del suddetto valore nominale o di acquisizione. La rilevazione dell accantonamento al fondo svalutazione crediti fiscalmente deve essere effettuata sulla base dei dati risultanti alla chiusura dell esercizio. Infine, tale accantonamento non è più ammesso quando l ammontare delle svalutazioni e degli accantonamenti ha raggiunto complessivamente il 5% del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio. In caso di superamento del suddetto limite del 5%, che si può verificare in caso di sostanziale diminuzione dell ammontare dei crediti di riferimento, la differenza accantonata va ripresa a tassazione, concorrendo, quindi, alla formazione del reddito 6

7 dell esercizio. Infine, se si verifichino perdite su crediti nel corso dell esercizio e sia stanziato in bilancio l apposito fondo, le perdite su crediti sono ammesse in deduzione nell esercizio solo per la parte che eccede l ammontare degli accantonamenti dedotti in esercizi precedenti. Limitazioni fiscali all accantonamento al fondo svalutazione crediti (ex art. 71 TUIR) (ora art. 106 del TUIR) valore nominale o di acquisizione Valore fiscalmente riconosciuto Accantonamento deducibile fiscalmente in ogni esercizio 0,50% del valore nominale o di acquisizione dei crediti Limite alla deducibilità 5% del valore nominale o di acquisizione dei crediti in bilancio 7

8 Disposizioni fiscali (ex art. 66 del TUIR, ora art. 101) Le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali ************************* 8

9 Inoltre, la Cassazione, con la sentenza n del 3 agosto 2005 (relativa alle perdite su crediti per competenza) ha stabilito che le perdite su crediti vanno dedotte nell anno in cui sono divenute palesemente irrecuperabili Secondo la Cassazione le perdite su crediti, come qualsiasi altro componente negativo del reddito d impresa (al di là delle deroghe tassativamente previste dal Tuir), devono (e non possono) essere dedotte nell esercizio in cui si manifestano gli elementi certi e precisi previsti dall articolo 66, comma 3, del Tuir. In particolare, secondo la Cassazione, il tenore letterale della disposizione contenuta nel citato articolo 66, comma 3, consente di interpretarla nel senso che l anno di competenza per operare la deduzione deve coincidere con quello in cui si acquista certezza che il credito non può essere più soddisfatto, perché in quel momento stesso si materializzano gli elementi certi e precisi della sua irrecuperabilità. Diversamente opinando si rimetterebbe all arbitrio del contribuente la scelta del periodo d imposta in cui gli sarebbe più vantaggioso operare la deduzione, snaturando la regola espressa dal principio di competenza, che rappresenta invece criterio inderogabile ed oggettivo per determinare il reddito d impresa. ottobre

10 a cura Vincenzo D Andò 10