LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D IMPRESA

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1 LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D IMPRESA

2 LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D IMPRESA LE RIVALUTAZIONI IN BILANCIO In assenza di una specifica norma di legge, l operazione di rivalutazione di attività del bilancio può soltanto essere effettuata in presenza di: 1 Deroga ex 2423 c.c. in caso di incompatibilità con il principio di rappresentazione veritiera e corretta 2 Leggi speciali, generali o di settore 2

3 LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D IMPRESA LE RIVALUTAZIONI IN BILANCIO 1. La deroga Nota bene In assenza di una specifica norma, l operazione di rivalutazione economica, poiché non prevista dai principi civilistici di redazione del bilancio, può soltanto essere effettuata in presenza di un caso eccezionale che richiede la disapplicazione delle normali regole civilistiche Requisiti art Caso eccezionale La norma civilistica deve essere incompatibile con il principio di rappresentazione veritiera e corretta In presenza di tali condizioni l esercizio della deroga risulta obbligatoria 3

4 LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D IMPRESA 1. La deroga LE RIVALUTAZIONI IN BILANCIO In caso di esercizio della deroga: 1 Gli eventuali utili derivanti devono essere iscritti in una riserva non distribuibile 2 In nota devono essere indicati i motivi della deroga 4

5 LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D IMPRESA LE RIVALUTAZIONI IN BILANCIO 2. Leggi speciali Rivalutazione monetaria ex L. 147/2013, commi dal 140 al 146 5

6 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 AMBITO DI APPLICAZIONE Possono effettuare la rivalutazione i seguenti soggetti: i soggetti di cui all articolo 73 co. 1 lett. a) e b) del TUIR che non adottano gli IAS/IFRS nella redazione del bilancio, ovvero: le società per azioni; le società in accomandita per azioni; le società a responsabilità limitata; le società cooperative e le società di mutua assicurazione, nonché le società europee di cui al regolamento (CE) n. 2157/2001 e le società cooperative europee di cui al regolamento (CE) n. 1435/2003 residenti nel territorio dello Stato; gli enti pubblici e privati diversi dalle società; i trust, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali. 6

7 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 AMBITO DI APPLICAZIONE Per effetto del rinvio all art. 15 L. 342/2000, si applica anche: alle imprese individuali; alle società di persone. Possono effettuare la rivalutazione anche i soggetti in contabilità semplificata, a condizione che sia redatto un apposito prospetto bollato e vidimato, da quale risultino i prezzi di costo e la rivalutazione compiuta. 7

8 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 BENI RIVALUTABILI Possono essere rivalutati le seguenti attività che risultino iscritte nel bilancio al 31/12/2012: i beni d impresa; le partecipazioni di cui alla sezione II del capo I della L. 342/2000 e successive modificazioni. Sono esclusi: gli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l attività di impresa, ossia i beni merce. La rivalutazione deve riguardare tutte i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea. 8

9 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 BENI RIVALUTABILI In particolare le attività rivalutabili possono essere: le immobilizzazioni materiali, sia che esse siano ammortizzabili o meno; le immobilizzazioni immateriali; le partecipazioni in imprese controllate e collegate iscritte tra le immobilizzazioni. La rivalutazione deve essere annotata nell inventario e nella nota integrativa. Beni in leasing: la rivalutazione può essere effettuata nel solo caso in cui il bene sia stato riscattato entro il , a prescindere dal metodo di contabilizzazione utilizzato. 9

10 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 RINVIO ALLE PRECEDENTI NORME Si applicano, in quanto compatibili: le disposizioni degli articoli 11, 13, 14 e 15 della L. 342/2000; le disposizioni del decreto del Ministro delle Finanze 162/2001; le disposizioni del regolamento di cui al decreto del Ministro dell Economia e delle Finanze 86/2002 e dei commi 475, 477 e 478 dell art. 1 della L. 311/

11 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 VALORE MASSIMO Indicazioni della norma di legge Articolo 11 L. 342/2000 I valori iscritti in bilancio a seguito della rivalutazione non possono in nessun caso superare i valori effettivamente attribuibili ai beni con riguardo alla loro consistenza, alla loro capacità produttiva, all effettiva possibilità di economica utilizzazione nell impresa, nonché ai valori correnti e alle quotazioni rilevate in mercati regolamentati italiani o esteri; gli amministratori e il collegio sindacale devono indicare e motivare nelle loro relazioni i criteri seguiti nella rivalutazione delle varie categorie di beni e attestare che la rivalutazione non eccede il limite massimo. 11

12 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 VALORE MASSIMO Indicazioni degli OIC Il valore iscritto in bilancio non può eccedere i valori effettivamente attribuibili ai beni. OIC 16: il limite massimo è il valore d uso dell immobilizzazione, ossia il valore attuale dei flussi di cassa attesi nel futuro derivanti o attribuibili dalla sua utilizzazione. Nuovo OIC 16 (non ancora approvato in via definitiva): il valore massimo è il valore recuperabile. È necessario che l amministratore disponga di elementi con valenza probativa (es. perizia) al fine di dimostrare di non aver superato il valore massimo. 12

13 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 RILEVANZA FISCALE La rilevanza fiscale si ottiene mediante il versamento di un imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell IRAP e di eventuali addizionali nella seguente misura: 16% per i beni ammortizzabili; 12% per i beni non ammortizzabili. La rilevazione contabile relativa all imposta sostitutiva è la seguente: Riserva di rivalutazione ex L. 147/2013 a Debiti tributari 13

14 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 RILEVANZA FISCALE Decorrenza dei riconoscimento dei maggiori valori ai fini fiscali dal terzo esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è stata eseguita (esercizio 2016 per chi ha l esercizio coincidente con l anno solare). Saldo Attivo della rivalutazione può essere affrancato, in tutto o in parte, con l applicazione in capo alla società di un imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, dell IRAP e di eventuali addizionali nella misura del 10%. 14

15 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA Nel caso di cessione a titolo oneroso, di assegnazione ai soci, di destinazione a finalità estranee all esercizio dell impresa ovvero al consumo personale o familiare dell imprenditore dei beni rivalutati in data anteriore a quella di inizio del quarto esercizio successivo a quello nel cui bilancio la rivalutazione è stata eseguita (esercizio 2017 per i soggetti con esercizio coincidente con l anno solare) ai fini della determinazione delle plusvalenze o minusvalenze si ha riguardo al costo del bene prima della rivalutazione 15

16 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 VERSAMENTO IMPOSTE SOSTITUTIVE Le imposte sostitutive devono essere versate in tre rate annuali di pari importo, senza pagamento di interessi (la prima entro il termine di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute e le altre con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi d imposta successivi). Gli importi da versare possono essere compensati ai sensi del DLgs. 241/97. 16

17 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 ASPETTO CONTABILE METODOLOGIE DI CONTABILIZZAZIONE DELLE RIVALUTAZIONE Sul piano operativo, la rivalutazione dei beni ammortizzabili può essere attuata contabilmente con uno dei seguenti metodi: rivalutazione del costo storico del cespite e del relativo fondo di ammortamento; rivalutazione solo del costo storico del cespite; riduzione del fondo di ammortamento. L OIC 16 precisa che la rivalutazione non può avere l effetto di modificare la vita utile residua stimata. 17

18 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 ASPETTO CONTABILE Esempio in dispensa 1. Rivalutazione del costo storico del cespite e del relativo fondo di ammortamento Si rivaluta sia il valore originario del bene che l annesso fondo. Il valore ad incremento sarà pari alla percentuale di incremento del valore netto. La rilevazione contabile risulta la seguente: Immobili a a a Diversi Fondo ammortamento Riserva di rivalutazione ex L. 147/

19 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 ASPETTO CONTABILE 2. Rivalutazione solo del costo storico del cespite L intera rivalutazione viene attribuita esclusivamente al valore del cespite. La rilevazione contabile risulta la seguente: Immobili a Riserva di rivalutazione ex L. 147/

20 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 ASPETTO CONTABILE 3. Riduzione del fondo di ammortamento L intera rivalutazione viene utilizzata per ridurre il fondo, senza modificare il costo del cespite. La rilevazione contabile risulta la seguente: Fondo ammortamento a Riserva di rivalutazione ex L. 147/

21 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 DISCIPLINA DEL «SALDO ATTIVO» Articolo 13 L. 342/2000 Il saldo attivo deve essere: imputato al capitale; o accantonato in una speciale riserva designata con riferimento alla presente legge, con esclusione di ogni diversa utilizzazione. La riserva, ove non sia imputata al capitale, può essere ridotta soltanto con l osservanza delle disposizioni dei commi secondo e terzo dell art c.c. In caso di utilizzazione della riserva a copertura di perdite, non si possono distribuire utili fino a quando la riserva non è reintegrata o ridotta in misura corrispondente con deliberazione dell assemblea straordinaria. 21

22 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 DISCIPLINA DEL «SALDO ATTIVO» Opzione per l affrancamento L applicazione in capo alla società di un imposta sostitutiva del 10% consente la distribuzione della riserva senza tassazione in capo alla società. La rilevazione contabile è la seguente: Riserva di rivalutazione ex L. 147/2013 a Debiti tributari 22

23 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 DISCIPLINA DEL «SALDO ATTIVO» Mancata opzione per l affrancamento La riserva non è assoggettata a tassazione, se non in caso di distribuzione soci, si tratta di una riserva in sospensione d imposta. In tale ipotesi si genera una differenza temporale, con l iscrizione di imposte differite. La rilevazione contabile è la seguente: Riserva di rivalutazione ex L. 147/2013 a F.do imposte differite 23

24 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 DISCIPLINA DEL «SALDO ATTIVO» Mancata opzione per l affrancamento L OIC 25 in bozza (par. 67) precisa che, in deroga al principio generale, le imposte differite relative alla riserva possono non essere contabilizzate se vi sono scarse probabilità di distribuire la riserva ai soci. La valutazione circa la probabilità di distribuzione della riserva ai soci deve essere effettuata caso per caso, tenendo conto anche dei seguenti aspetti: l andamento storico di distribuzione dei dividendi e la presenza nel bilancio di altre riserve di entità tale da non richiedere l utilizzo di riserve in sospensione d imposta ai fini della distribuzione; la composizione del patrimonio netto, con particolare riguardo alla presenza di altre riserve di entità rilevante, le quali abbiano già scontato l imposta. 24

25 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 AMMINISTRATORI E COLLEGIO SINDACALE Gli amministratori e il collegio sindacale (a prescindere dall eventuale incarico di revisione legale) devono indicare e motivare nelle loro relazioni i criteri seguiti nella rivalutazione delle varie categorie di beni e attestare che la rivalutazione non eccede il limite massimo. In caso di presenza sia del collegio sindacale, sia del revisore legale (o società di revisione) è necessario che il collegio si confronti con i revisori al fine di verificare il rispetto del valore massimo. 25

26 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 IL PROBLEMA DEI «BENI MERCE» VALUTATI A COSTO SPECIFICO Il contesto del mercato immobiliare potrebbe determinare l esigenza di effettuare delle svalutazioni. Tali svalutazioni sono deducibili? Il tema è controverso, sono state espresse tesi tra loro divergenti: INDEDUCIBILITÀ: risoluzione n. 78/2013 Agenzia delle Entrate, Assonime (Caso 7/2010). DEDUCIBILITÀ: ADC 168/2007, dottrina. 26

27 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 LE MOTIVAZIONI DELL INDEDUCIBILITÀ SECONDO L AGENZIA L indeducibilità di tali svalutazioni deriverebbe da un mancato richiamo ai beni valutati a costi specifici (quello effettuato dal comma 5 dell art. 92 ai commi 2, 3 e 4, e non anche al comma 1), mancanza che può essere ritenuta anche superflua alla luce del principio di derivazione del reddito imponibile dal risultato di bilancio. È possibile che tale mancato richiamo derivi dall esigenza di specificare le modalità tecniche di svalutazione, ovvero che in caso di applicazione del valore normale medio di essi nell ultimo mese dell esercizio, il valore minimo delle rimanenze deve essere determinato «moltiplicando l intera quantità dei beni, indipendentemente dall esercizio di formazione, per il valore normale», perdendo quindi le stratificazioni per anno di formazione e originando quindi un unica voce nell esercizio della svalutazione. 27

28 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 LE MOTIVAZIONI DELL INDEDUCIBILITÀ SECONDO L AGENZIA Coerenza con il trattamento fiscale per i soggetti IAS adopter. Si tratta di un paragone fuori luogo, in quanto la disciplina fiscale dei soggetti IAS adopter, come noto, non prevede più il principio della neutralità della tassazione rispetto alle regole del bilancio; sono infatti numerose le differenze di determinazione dell imponibile IRES tra soggetti regolati dal codice civile e soggetti IAS adopter. Proprio l interpretazione dell Agenzia origina una disparità di trattamento nell ambito dei soggetti non IAS adopter, discriminando alcune imprese o categorie di imprese (come le immobiliari di costruzione o di compravendita) rispetto alle altre, ovvero quelle che avendo rimanenze costituite da beni fungibili possono dedurre la svalutazione ai minori valori di mercato. 28

29 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 LE MOTIVAZIONI DELL INDEDUCIBILITÀ SECONDO L AGENZIA Il concetto di «valore normale» non riguarda solo i beni valutabili «per masse», è riferibile anche a beni «unici», ovvero con caratteristiche di specificità tali da non consentirne il confronto con beni «identici» sul mercato. È nella sostanza la riproposizione del «valore di realizzazione desumibile dal mercato», ovvero il criterio di valutazione di cui all art n. 9 c.c. Sarebbe stato comprensibile che l Agenzia avesse sostenuto che per la deducibilità di tali svalutazioni fosse necessario individuare in modo univoco (ad esempio, attraverso una perizia) il valore normale. Nonostante la tesi espressa dall Agenzia delle Entrate sia molto chiara, rimangono pertanto legittimi dubbi sulla sua correttezza. 29

30 LA RIVALUTAZIONE ECONOMICA EX L. N. 147/2013 COSTO SPECIFICO E RILEVANZA DELLA SVALUTAZIONE NORMA ADC 168/2007 Il mancato richiamo, nell ambito dell art. 92, comma 5, primo periodo, del D.P.R. n. 917/86, ai beni valutati a costo specifico secondo il disposto del primo comma del medesimo articolo, non preclude che, ai fini della valutazione al termine dell esercizio, il loro valore debba essere comunque confrontato con il valore normale di ciascuno di essi, per tale intendendo il valore ad essi oggettivamente attribuibile, secondo la previsione dell art. 9 del Testo Unico, applicando, in sede di determinazione del reddito, ai sensi dell art. 83 del D.P.R. n. 917/1986, il minore fra i due importi, secondo il principio stabilito dall art. 2426, n. 9, c.c.. 30

31 LA RELAZIONE DEL COLLEGIO SINDACALE INCARICATO DELLA REVISIONE LEGALE

32 LA RELAZIONE AL BILANCIO ATTIVITÀ DI VIGILANZA: LA STRUTTURA DELLA RELAZIONE 1. Titolo della relazione: Relazione del collegio sindacale all assemblea dei soci ai sensi dell art. 2429, comma 2, c.c. 2. Destinatari della relazione: La relazione è indirizzata all assemblea dei soci 3. Sintesi e risultati dell attività di vigilanza svolta - omissioni e fatti censurabili 4. Proposte in ordine al bilancio, alla sua approvazione e alle materie di competenza del collegio sindacale 32

33 LA RELAZIONE AL BILANCIO REVISIONE LEGALE: LA STRUTTURA DELLA RELAZIONE La relazione, redatta in conformità ai principi di cui all'articolo 11, comprende: un paragrafo introduttivo che identifica i conti annuali o consolidati sottoposti a revisione legale ed il quadro delle regole di redazione applicate dalla società; una descrizione della portata della revisione legale svolta con l'indicazione dei principi di revisione osservati; un giudizio sul bilancio che indica chiaramente se questo è conforme alle norme che ne disciplinano la redazione e se rappresenta in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria e il risultato economico dell'esercizio. 33

34 LA RELAZIONE AL BILANCIO REVISIONE LEGALE: LA STRUTTURA DELLA RELAZIONE La relazione, redatta in conformità ai principi di cui all'articolo 11, comprende: 4 5 eventuali richiami di informativa che il revisore sottopone all'attenzione dei destinatari del bilancio, senza che essi costituiscano rilievi; un giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio. Nel caso in cui il revisore esprima un giudizio sul bilancio con rilievi, un giudizio negativo o rilasci una dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio, la relazione illustra analiticamente i motivi della decisione. La relazione è datata e sottoscritta dal responsabile della revisione. 34

35 LA RELAZIONE AL BILANCIO REVISIONE LEGALE: LA STRUTTURA DELLA RELAZIONE 1 Paragrafo Identificazione dell'oggetto della revisione contabile e delle responsabilità 2 Paragrafo Natura e portata della revisione contabile 3 Paragrafo Giudizio positivo Rilievi per errata applicazione dei principi contabili Rilievi per limitazioni al processo di revisione Rilievi dovuti a situazioni di incertezza 4 Paragrafo Richiami di informativa 1. Giudizio con rilievi 2. Giudizio negativo 3. Giudizio con rilievi 4. Impossibilità di esprimere il giudizio 5. Giudizio con rilievi 6. Impossibilità di esprimere il giudizio 7. Giudizio negativo 5 Paragrafo Giudizio di coerenza con la relazione sulla gestione Richiami di informativa 6 Paragrafo Giudizio di coerenza con la relazione sulla gestione I giudizi derivano dalla valutazione del revisore in merito alla rilevanza: - 1 o 2: dell errore - 3 o 4: della limitazione - 5 o 6: dell incertezza. - 7: in caso di informativa di bilancio carente. 35

36 LA RELAZIONE AL BILANCIO REVISIONE LEGALE: LA STRUTTURA DELLA RELAZIONE 1 Paragrafo Identificazione dell'oggetto della revisione contabile e delle e delle responsabilità responsabilità 2 Paragrafo Natura portata della revisione contabile Natura e e portata della della revisione revisione contabile contabile 3 Paragrafo Rilievi per errata Rilievi per errata applicazione dei applicazione dei principi contabili principi contabili Rilievi per limitazioni Rilievi per limitazioni al processo di al processo di revisione revisione Rilievi dovuti a Rilievi dovuti a situazioni di situazioni di incertezza incertezza 4 Paragrafo 1. Giudizio con rilievi 1. Giudizio con rilievi 2. Giudizio negativo 2. Giudizio negativo 3. Giudizio con rilievi 3. Giudizio con rilievi 4. Impossibilità di 4. Impossibilità di esprimere il giudizio esprimere il giudizio 5. Giudizio con rilievi 5. Giudizio con rilievi 6. Impossibilità di 6. Impossibilità di esprimere il giudizio esprimere il giudizio 7. Giudizio negativo 7. Giudizio negativo 5 Paragrafo Richiami di informativa Richiami di informativa Richiami di informativa 6 Paragrafo Giudizio di coerenza con la relazione sulla gestione Giudizio con rilievi 36

37 LA RELAZIONE AL BILANCIO CONTINUITÀ AZIENDALE: RIFLESSI SUL GIUDIZIO Presupposto della continuità Ritenuto presente ma con incertezze significative Informativa giudicata adeguata Informativa giudicata non adeguata In caso di molteplici e significative incertezze Giudizio positivo con richiami Impossibilità ad esprimere il giudizio Giudizio positivo con rilievi Giudizio negativo 37

38 LA RELAZIONE AL BILANCIO CONTINUITÀ AZIENDALE: RIFLESSI SUL GIUDIZIO Presupposto della continuità Ritenuto non appropriato Giudizio negativo se la Direzione redige bilancio su basi alternative ritenute corrette Informativa giudicata adeguata Giudizio positivo con richiami 38

39 LA RELAZIONE AL BILANCIO CONTINUITÀ AZIENDALE: RIFLESSI SUL GIUDIZIO Presupposto della continuità Rifiuto della direzione ad effettuare o estendere la propria valutazione secondo le richieste del revisore Il revisore non riesce a verificare la presenza della continuità Il revisore riesce comunque a verificare la presenza della continuità Impossibilità ad esprimere un giudizio per limitazione alla revisione Giudizio con rilievi per limitazioni al processo di revisione Giudizio positivo 39

40 LA RELAZIONE AL BILANCIO PERDITA DEL CAPITALE E INCERTEZZE SULLA CONTINUITÀ AZIENDALE: UN CASO OPERATIVO Esempio di relazione al bilancio in un impresa che presenta gravi squilibri di gestione La società Falar SpA, a seguito di una contrazione del fatturato, nel corso dell esercizio ha subito la riduzione di oltre un terzo del capitale sociale. Il collegio sindacale è anche incaricato della revisione legale. Gli amministratori hanno redatto la relazione sulla situazione patrimoniale, approvata dal CdA contestualmente al nuovo piano industriale che prevede per il successivo esercizio un significativo incremento del fatturato della società. Sulla base di tali previsioni, l assemblea ha deliberato di rinviare l eventuale copertura della perdita al successivo esercizio. 40

41 LA RELAZIONE AL BILANCIO PERDITA DEL CAPITALE E INCERTEZZE SULLA CONTINUITÀ AZIENDALE: UN CASO OPERATIVO Esempio di relazione al bilancio in un impresa che presenta gravi squilibri di gestione Nell ambito dell attività di revisione, sono emerse anche alcune incertezze in merito alla prospettiva di continuazione dell attività. Il collegio sindacale dopo avere effettuato i controlli prescritti dal principio di revisione n. 570 sulla continuità aziendale, ritiene presenti i presupposti per l applicazione del presupposto della continuità aziendale per la redazione del bilancio. Il collegio sindacale redige una unica relazione al bilancio, suddivisa in due parti. 41

42 LA RELAZIONE AL BILANCIO RELAZIONE DEL COLLEGIO SINDACALE ALL ASSEMBLEA DEGLI AZIONISTI Relazione del collegio sindacale all Assemblea degli azionisti (ex artt. 14 co. 1 lett. a) DLgs. 39/2010 e art co. 2 c.c.) relativamente al bilancio di esercizio chiuso al All Assemblea degli Azionisti di S.p.A. (o dei soci della S.r.l.) Parte prima: Relazione al bilancio ex art. 14 co. 1 lett. a) DLgs. 39/2010 N.B: il format è basato sulle indicazioni del principio di revisione n. 002, adattato al caso dell incarico di revisione legale attribuito al collegio sindacale. 42

43 LA RELAZIONE AL BILANCIO LA STRUTTURA DEL GIUDIZIO 1 Paragrafo 2 Paragrafo Identificazione dell'oggetto della revisione contabile e delle responsabilità Natura e portata della revisione contabile 3 Paragrafo Giudizio positivo 4 Paragrafo Richiami di informativa 5 Paragrafo Giudizio di coerenza con la relazione sulla gestione 43

44 LA RELAZIONE AL BILANCIO RICHIAMO DI INFORMATIVA ESTRATTO DALLA RELAZIONE SUL BILANCIO A titolo di richiamo di informativa segnaliamo che la società... ha chiuso l esercizio 2013 con un risultato negativo di circa Euro. milioni, presenta a tale data una posizione finanziaria negativa di circa Euro. milioni e debiti a breve termine pari a circa Euro.. milioni. Tali circostanze unitamente a quanto illustrato dagli amministratori nella relazione sulla gestione e nella nota integrativa, e specificatamente nelle sezioni Piano Industriale Evoluzione prevedibile della gestione e Continuità Aziendale, indicano l esistenza di una rilevante incertezza che può far sorgere dubbi significativi sulla capacità della Società di continuare ad operare sulla base del presupposto della continuità aziendale. Nella sezione Continuità Aziendale gli amministratori illustrano le considerazioni effettuate in merito alla conclusione raggiunta circa l adozione del presupposto della continuità aziendale nella redazione del bilancio d esercizio al 31 dicembre

45 LA RELAZIONE AL BILANCIO ATTIVITÀ DI VIGILANZA: LA STRUTTURA DELLA RELAZIONE Parte seconda: Relazione del collegio sindacale all assemblea dei soci ai sensi dell art co. 2 c.c.. Sintesi e risultati dell attività di vigilanza svolta - omissioni e fatti censurabili. Proposte in ordine al bilancio, alla sua approvazione e alle materie di competenza del collegio sindacale. 45

46 LA RELAZIONE AL BILANCIO ESTRATTO DEL RESOCONTO SULL ATTIVITÀ DI VIGILANZA DEL COLLEGIO Nel corso dell esercizio, in conseguenza delle perdite verificatesi alla data del., superiori al terzo del capitale sociale, è stata convocata ex art C.C. l Assemblea ordinaria degli Azionisti, che ha deliberato il rinvio a nuovo delle perdite stesse; in merito si rinvia all apposita nostra relazione redatta in data... Lo scenario appena descritto ha comportato il mancato rispetto dei covenants previsti nell accordo. con gli Istituti Finanziatori e, conseguentemente, la Società ha dovuto rinegoziare tale accordo con gli Istituti Finanziatori. In particolare, è stato definito un allungamento del piano di ammortamento del debito, con diversi tassi di interessi e covenants finanziari, e con una sanatoria dei covenants non rispettati nel corso dell esercizio. 46

47 LA RELAZIONE AL BILANCIO ESTRATTO DEL RESOCONTO SULL ATTIVITÀ DI VIGILANZA DEL COLLEGIO Le cause di tale perdita dell esercizio sono illustrate analiticamente nel paragrafo sulla Valutazione della continuità aziendale, evoluzione prevedibile della gestione nell ambito della Relazione sulla Gestione. In tale ambito, a cui si fa rinvio, l organo amministrativo riepiloga le principali caratteristiche dell accordo di moratoria sottoscritto e illustra i punti principali del nuovo Piano Industriale volto al superamento dell attuale situazione di squilibro economico e finanziario. Le concrete possibilità di attuazione del nuovo piano industriale sono alla base dell opzione per il rinvio a nuovo delle perdite. 47

48 IL DIRITTO DI SUPERFICIE

49 IL DIRITTO DI SUPERFICIE ACQUIRENTE Il concessionario, a fronte di un corrispettivo riconosciuto al nudo proprietario, acquista il diritto di fare e/o mantenere al disopra del suolo altrui una costruzione, fino al momento dell estinzione del diritto. Tempo determinato Acquisto del diritto di superficie Tempo indeterminato (raramente) 49

50 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO In caso di acquisto del diritto di superficie a tempo determinato, può essere previsto il pagamento di canoni periodici o il pagamento di un importo una tantum. 1. Canoni periodici: devono essere imputati nella voce B.8) del conto economico 2. Una tantum: la fattispecie non è disciplinata dai principi contabili. 50

51 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: UNA TANTUM L Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione n. 157/E/2007, ha indicato che il diritto di superficie deve essere iscritto tra le immobilizzazioni immateriali o quale onere accessorio alla costruzione del fabbricato. 1. Immobilizzazioni immateriali: è da seguire in caso di acquisto del solo diritto di superficie e successiva realizzazione del fabbricato. 2. Onere accessorio: qualora il fabbricato sia già esistente al momento dell acquisto. Si precisa che il fabbricato deve essere ammortizzato nel periodo inferiore tra l effettiva vita utile e la durata del contratto. Circolare n. 16/2013 dell IRDCEC Ritiene sempre preferibile la contabilizzazione tra le immobilizzazioni immateriali anche in presenza di canoni periodici 51

52 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Se la realizzazione del fabbricato avverrà successivamente all acquisto, il diritto di superficie viene iscritto tra le Altre immobilizzazioni immateriali (B.I.7 S.P.) ed ammortizzato in base alla durata del contratto. La rilevazione contabile è la seguente: Diritto di superficie a Debito Alla fine dell esercizio è necessario ammortizzare il valore iscritto in bilancio in relazione alla durata del contratto del diritto di superficie. Amm. Imm. Immat. a F.do Amm. Immat. 52

53 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: ONERE ACCESSORIO Al momento dell effettuazione dell acquisto sarà pertanto effettuata la seguente rilevazione contabile: Terreni e Fabbricati a Debito Al termine dell esercizio si effettuerà l ammortamento prendendo in considerazione il periodo minore tra: la vita utile del fabbricato; la durata del diritto di superficie. Amm. Imm. Mat. a F.do Amm. Mat. 53

54 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: DISCIPLINA FISCALE L ammortamento del diritto di superficie è deducibile lungo la durata contrattuale per cui è costituito (art. 103 TUIR). Gli ammortamenti relativi all eventuale fabbricato realizzato saranno deducibili nel limite dell aliquota ordinaria (art. 102 TUIR). Secondo l Agenzia, la disciplina dello scorporo dell area affinchè non incida nell ammortamento (art. 36 co. 7 DL 223/2006) non è applicabile quando il diritto di superficie è acquistato a tempo determinato, perché in tal caso il superficiario non acquista la proprietà del terreno ma solo un diritto. 54

55 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: CEDENTE Il trattamento contabile del diritto di superficie in capo al concedente non è disciplinato dai principi contabili nazionali. Le scritture contabili sono differenti a seconda che: 1. siano previsti canoni periodici; 2. il versamento di un importo una tantum. 55

56 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: CANONI PERIODICI Canoni periodici: devono essere rilevati secondo la competenza economica in conto economico ed iscritti nella voce Altri ricavi e proventi (A.5. C.E.) e sono fiscalmente imponibili. La rilevazione contabile è la seguente: Credito v. superficiario a Canoni attivi 56

57 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: SOMMA UNA TANTUM Sul versante fiscale, l Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione n.112/e/2009, ha indicato le modalità di determinazione e tassazione della plusvalenza derivante dalla cessione del diritto di superficie a tempo determinato. deve essere assoggettato a tassazione l intero corrispettivo della cessione del diritto di superficie, poiché non è possibile identificare il costo storico relativo alla concessione di tale diritto. 57

58 IL DIRITTO DI SUPERFICIE TEMPO DETERMINATO: SOMMA UNA TANTUM Somma una tantum: la plusvalenza sarà iscritta nella voce A.5., ma in base al principio di competenza economica, tale ricavo di natura pluriennale dovrà essere riscontato in base alla durata del contratto del diritto di superficie. La rilevazione contabile è la seguente: Credito v. superficiario a Ricavi (A.5 CE) Tesi sostenuta dall Agenzia delle entrate con la Risoluzione 112/E/2009. Sostiene una differente tesi la norma di comportamento AIDC 183/