Novità in materia di «termini per l accertamento» Dr. Marco Valenti ODCEC Cremona 8 marzo 2016

Transcript

1 Novità in materia di «termini per l accertamento» Dr. Marco Valenti ODCEC Cremona 8 marzo 2016

2 Le novità in materia di accertamento dr. Valenti LdS2016 riferimenti Legge 208/2015 Nuovi termini accertamento cc Riduzione aliquota IRES Rivalutazione beni d'impresa Assegnazione e scioglimento agevolato Altre novità: modifiche IRAP 73, anticipazione nuove sanzioni amministrative 133 1

3 Nuovi termini di accertamento (commi ) AMPLIATI i termini di notifica degli avvisi di accertamento ex art. 43/600 e 57/633 ELIMINATO ilraddoppio deitermini(*) perleviolazioni che comportano l obbligo di denuncia penale ex art. 331 C.P.P. (D. Lgs. 128/2015) a partire da accertamenti 2016 Tutti i contribuenti (ANCHE PERSONE FISICHE anche omesso 770 > ) Imposte dirette e Iva (no registro/successione/indirette) Periodi d imposta in corso al 31 dicembre 2016 e successivi I nuovi termini si applicano a contestazioni di violazioni di illeciti amministrativi (e/o penali) Termini stabiliti a pena di decadenza (*) resta la previsione di raddoppio dei termini per gli accertamenti basati sulla presunzione per il contrasto ai paradisi fiscali (art.12 D.L. 78/09) 2

4 dichiarazione presentata Nuovi termini di accertamento (commi ) fino al periodo d'imposta in corso al 30/12/ dicembre del 4 anno successivo a quello di presentazione dichiarazio ne periodo d'imposta in corso al 31/12/2016 e successivi 31 dicembre del 5 anno successivo a quello di presentazione dichiarazio ne dichiarazione omessa o nulla 31 dicembre del 5 anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata 31 dicembre del 7 anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata violazione che comporta obbligo di denuncia penale (pr esentata nei ter mi ni di ac c ertamento ordinari) Raddoppio termini ex D. lgs. 128/2015 (per periodi a tutto il ) : dal 2007 al 2015? >> 31 dicembre dell' 8 anno successivo, se presentata / del 10 anno successivo, se omessa ( * C T P T o r i n o / C T R M i l a n o 2016 o m e s s a r e i t e r a z i o n e c l a u s o l a s a l v a g u a r d i a ) - voluntary disclosure decadenza al 31 dicembre 2016 per tutte le annualità e violazioni oggetto - 3

5 Raddoppio dei termini per violazioni penali - Accertamenti notificati prima dell'entrata in vigore del DLgs. 128/2015 (C.T. Prov. Torino n. 2019/1/15) Per gli accertamenti notificati sino al , il raddoppio dei termini di decadenza per violazioni penali opera anche se la denuncia è stata presentata oltre i termini ordinari (art. 2 co. 3 del DLgs. 128/2015). Secondo i giudici, la norma non è applicabile posto che, oltre ad essere palesemente strumentale alla salvaguardia degli interessi erariali, è incostituzionale, causando una ingiustificata disparità di trattamento tra contribuenti, a seconda di quando essi hanno ricevuto l'accertamento.

6 Raddoppio dei termini per violazioni penali - Novità della L. 208/ Nessi con la disciplina transitoria ex DLgs. 128/2015 (C.T. Reg. Milano n. 386/5/16) Modificando gli artt. 43 del DPR 600/73 e 57 del DPR 633/72, la L. 208/2015 ha stabilito che il raddoppio dei termini per violazioni penali è abrogato a decorrere dagli accertamenti sul periodo d'imposta 2016 (dichiarazioni da trasmettere nel 2017). Prima di tale intervento, il DLgs. 128/2015, da un lato, aveva sancito che il raddoppio opera a condizione che la notizia di reato sia trasmessa entro l'ordinario termine di decadenza per l'accertamento (modificando, a sua volta, gli artt. 43 del DPR 600/73 e 57 del DPR 633/72), dall'altro, all'art. 2 co. 3, aveva previsto che ciò non trova applicazione per gli accertamenti notificati sino al I giudici hanno specificato che la L. 208/2015, essendo intervenuta sulla questione, ha implicitamente abrogato la disciplina transitoria indicata, per cui l'accertamento è sempre nullo se la notizia di reato è stata trasmessa oltre il termine decadenziale per l'accertamento.

7 Nuovi termini di accertamento (commi ) periodo d'imposta anno presentazione termine dichiarazione omessa o nulla /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/2025 4

8 TERMINI DI DECADENZA - DICHIARAZIONE INTEGRATIVA (RAVVEDIMENTO OPEROSO) Per effetto dell art. 1 co. 640 della L n. 190, in caso di dichiarazione integrativa ai sensi dell art. 2 del DPR 322/98 o per ravvedimento operoso, i termini di decadenza per l accertamento delle imposte sui redditi/iva sono computati prendendo come riferimento la dichiarazione integrativa, limitatamente agli elementi oggetto di rettifica. Ipotizziamo che un contribuente, nel mese di settembre 2015, presenti, in osservanza dell art. 13 co. 1 lett. b) del DLgs. 472/97, un modello UNICO 2014 integrativo per il 2013, effettuando una variazione in aumento su spese di rappresentanza indebitamente dedotte. Ex art. 43/600, il termine di decadenza spirerebbe il , ma, in relazione alle spese di rappresentanza oggetto della dichiarazione integrativa, la decadenza si verifica il Lo stesso dicasi per le violazioni rientranti nella liquidazione automatica (36-bis) e nel controllo formale della dichiarazione (36- ter): in tal caso, ad essere postergati sono i termini dell art. 25 del DPR 602/73, per la notifica della cartella di pagamento. Q. Solo per le dichiarazioni presentate dal ?

9 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI Va subito detto che la proroga dei termini per violazioni penali non può essere sommata a nessun altra disposizione che preveda, anch essa, una proroga dei termini, a meno che sia la legge medesima a statuire diversamente. non è possibile che detto raddoppio si cumuli con la proroga derivante dall art. 12 del DL 78/2009 scaturente dalle attività detenute in paradisi fiscali a conclusioni diverse si deve giungere per i termini relativi alla compensazione di crediti inesistenti (in quanto il cumulo è ammesso dall art. 27 co. 16 del DL 185/2008). Secondo Guardia di Finanza e Assonime, l accertamento, in relazione ai periodi prorogati, potrebbe concernere l intera posizione fiscale del contribuente, e non solo i fatti oggetto della violazione penale. La giurisprudenza non pare ancora essersi soffermata sul punto.

10 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI La legge di stabilità 2016 ha modificato gli artt. 43 del DPR 600/73 e 57 del DPR 633/72, allungando i termini di decadenza ordinari per la notifica degli avvisi di accertamento e, nello stesso tempo, abrogando il raddoppio dei termini per violazioni penali. In merito alla decorrenza, le suddette modifiche non hanno effetto immediato, in quanto operano a partire dai controlli sull annualità 2016, quindi dal modello UNICO 2017, dalla dichiarazione IVA 2017 e dalla dichiarazione IRAP Pertanto, il raddoppio dei termini per violazioni penali ex D. Lgs. 128/2015 (esercitato nei termini ordinari di decadenza) continua a sussistere sino ai controlli concernenti l annualità 2015 (modello UNICO 2016, dichiarazione IVA 2016 e dichiarazione IRAP 2016)

11 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI In generale, la proroga non si applica dunque per le fattispecie evasive che non hanno rilievo penale, oppure che comportano l integrazione di reati non previsti dal D.Lgs. 74/2000, quindi, a titolo esemplificativo: la truffa, ancorché da ciò possano scaturire profili penali tributari in ragione dell indeducibilità dei costi da reato ex art. 14 co. 4- bis della L. 537/93 ; le violazioni valutarie e doganali; il reato di cui all art. 11 co. 1 del DL 201/2011, relativo a determinati comportamenti del contribuente in occasione delle verifiche fiscali; l evasione di imposte d atto (successioni, donazioni, registro)

12 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI PERIODO D IMPOSTA OGGETTO DELLA PROROGA Il legislatore ha circoscritto la proroga al periodo d imposta in cui è stata commessa la violazione, creando varie problematiche, derivanti dal fatto che, spesso, il delitto si perfeziona in un esercizio diverso da quello in cui è avvenuta la violazione fiscale (cd. reati dichiarativi) L ipotesi più lampante concerne la dichiarazione infedele, reato che si perfeziona con la presentazione della dichiarazione. Così, applicando alla lettera la norma, in una fattispecie relativa al periodo d imposta 2014, il reato si perfeziona con l invio di UNICO 2015, e sarebbe il 2015 a subire il raddoppio dei termini

13 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI IRAP In giurisprudenza ci sono opinioni discordanti sull applicabilità del raddoppio per l IRAP. Una prima corrente di pensiero opta per il raddoppio, posto che, in breve, l art. 25 del DLgs. 446/97, in punto accertamento, rinvia al DPR 600/73 (CTR Milano del n. 2573/13/15) Altre sentenze accolgono la tesi opposta, poiché l evasione, in tal caso, non ha rilevanza penale (CTR Puglia del n. 521/11/2015) SOSTITUTI DI IMPOSTA A seguito delle modifiche apportate dal DLgs. 158/2015 all art. 5 del DLgs. 74/2000 (in vigore dal ), l omessa presentazione del modello 770, se è superata la soglia dei ,00 euro, ha rilievo penale

14 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI OBBLIGO DI DENUNCIA E UTILIZZO PRETESTUOSO DEL RADDOPPIO Parte della giurisprudenza di merito ha applicato il principio della Consulta in senso estensivo (il raddoppio non opera per la violazione della competenza fiscale, per l indebito riporto a nuovo di perdite pregresse, per il c.d. abuso del diritto e per le denunce aventi carattere esplorativo ). Di contro, la Corte di Cassazione sembra orientata verso un applicazione meno rigorosa del raddoppio dei termini. Recependo, in maniera quasi letterale Corte Cost n. 247, i giudici hanno sancito che l utilizzo pretestuoso dell istituto si ha ove, ad esempio, si è in presenza di denunce palesemente infondate o calunniose. In altri termini, il raddoppio opera se la notizia di reato è astrattamente riconducibile ad una fattispecie illecita, non necessitando, questa, di certezza (Cass n. 9974).

15 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI OBBLIGO DI DENUNCIA allegazione all accertamento Al fine di effettuare il giudizio sulla c.d. prognosi postuma, il giudice tributario deve esaminare la denuncia presentata dall Amministrazione finanziaria, non essendo sufficiente un semplice richiamo alla stessa. In altri termini, la denuncia deve essere allegata agli atti, pena la nullità dell accertamento per tardività. In coerenza con ciò, è stato pure affermato che la denuncia non può essere prodotta per la prima volta in appello (CTP Brescia 40/16/12, CTR Puglia 74/1/12). Va detto tuttavia che, in base agli artt. 43 del DPR 600/73 e 57 del DPR 633/72 come modificati dal DLgs. 128/2015, il raddoppio opera solo se la denuncia penale è stata presentata prima del decorso dell ordinario termine di decadenza, quindi non vi è dubbio sulla sua necessità. A dire il vero, dalla norma non si evince che la denuncia vada allegata all accertamento, per cui si potrebbe sostenere che sia possibile produrla in giudizio, ma ciò, a nostro avviso, lederebbe la difesa del contribuente, il quale, nel momento in cui riceve l accertamento, deve avere contezza dei vizi che potrà sollevare.

16 TERMINI DI DECADENZA RADDOPPIO TERMINI PENALI REDDITI PRODOTTI IN FORMA ASSOCIATA Potrebbe accadere che, in una società di quattro soci, il raddoppio, in capo a questi ultimi, si verifichi solo se sussiste la responsabilità penale, quindi, ad esempio, solo nei confronti del socio amministratore. Pertanto, ove l Agenzia delle Entrate notifichi gli accertamenti oltre il termine ordinario, sarà tempestivo solo quello notificato nei confronti del socio amministratore, e saranno tardivi gli altri. > Va tuttavia rilevato che, ad avviso della Corte di Cassazione, pronunciatasi sul simile caso delle società di capitali a ristretta base azionaria, il raddoppio opera pure nei confronti del socio, quand anche la denuncia sia a carico del legale rappresentante dell ente (Cassazione n )

17 TERMINI PER SANZIONI AMMINISTRATIVE (NON COLLEGATE ALL EVASIONE) L art. 20 del DLgs. 472/97 stabilisce che, per le sanzioni amministrative, l atto di contestazione è notificato a pena di decadenza entro il 31 dicembre del quinto anno successivo alla commissione della violazione o nel diverso termine previsto per l accertamento dei singoli tributi. Detta norma ha rilievo autonomo nel caso di sanzioni non collegate all evasione, come ad esempio quelle sulle omesse comunicazioni previste dall art. 11 del DLgs. 471/97 Per QUADRO RW : 5 anni (salva Cassazione n ) No raddoppio (salva detenzione in paradisi fiscali ex DL 78/2009)

18 AVVISI DI RECUPERO DEI CREDITI DI IMPOSTA (art. 27 co. 16 D.L. 185/08) Crediti inesistenti l avviso può essere notificato entro il 31 dicembre dell ottavo anno successivo a quello di utilizzo del credito inesistente. Per gli avvisi ordinari (emessi al di fuori del caso dei crediti inesistenti compensati) il termine dovrebbe coincidere con il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di utilizzo dal punto di vista sanzionatorio, l argomento ha trovato una disciplina maggiormente esaustiva ad opera del DLgs. 158/2015 In base alle novità introdotte, la materia sarà disciplinata interamente nell art. 13 del DLgs. 471/97, con contestuale abrogazione dell art. 27 co. 18 del DL 185/2008, norma che disciplinava, in modo però generico, le sanzioni derivanti dalla compensazione di crediti inesistenti. Ai sensi del nuovo art. 13 del DLgs. 471/97, l utilizzo di un eccedenza o di un credito d imposta in misura superiore a quella spettante o in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti è sanzionato nella misura del 30% del credito utilizzato. Ove, di contro, l utilizzo concerna crediti inesistenti indebitamente compensati, la sanzione è dal 100% al 200% della misura del credito stesso.

19 TERMINI PER REGISTRO IPOTECARIE E CATASTALI A tal fine, l art. 76 del DPR 131/86 specifica che: > l imposta sugli atti non registrati va richiesta entro cinque anni dal giorno in cui la registrazione sarebbe dovuta avvenire o si è verificato il fatto che legittima la registrazione d ufficio ex art. 15 lett. c), d) ed e) DPR 131/86 > l avviso di rettifica di maggior valore deve essere notificato entro due anni dal pagamento dell imposta proporzionale. Salvo il caso relativo al punto precedente, l imposta va richiesta entro tre anni decorrenti, per gli atti presentati per la registrazione o registrati per via telematica: dalla richiesta di registrazione, se si tratta di imposta principale ; dalla data in cui è stata presentata la denuncia di cui all art. 19 del DPR 131/86 (eventi successivi alla registrazione), se si tratta di imposta complementare; dalla data di notifica della sentenza del giudice tributario ovvero dalla data in cui la stessa è divenuta definitiva qualora sia stato proposto ricorso avverso l avviso di liquidazione o di rettifica; dalla registrazione dell atto, se si tratta di occultazione di corrispettivo; dalla data di registrazione dell atto ovvero dalla data di presentazione della denuncia relativa ad eventi successivi alla registrazione, se si tratta di imposta suppletiva. L art. 1 co. 640 della L. 190/2014 ha stabilito che in caso di regolarizzazione dell errore o dell omissione, i termini di decadenza di cui all art. 76 del DPR 131/86

20 TERMINI PER IMPOSTA SUCCESSIONE E DONAZIONE In merito all imposta sulle successioni, l art. 27 del DLgs. 346/90 prevede che: - la liquidazione dell imposta deve essere notificata entro 3 anni dalla presentazione della dichiarazione di successione o della dichiarazione sostitutiva o integrativa; - la rettifica della dichiarazione infedele o incompleta deve essere notificata entro 2 anni dal pagamento dell imposta principale; - in caso di omissione della dichiarazione, l avviso deve essere notificato entro 5 anni dalla scadenza del termine previsto per la dichiarazione omessa. L art. 60 del DLgs. 346/90 stabilisce che, per l imposta sulle donazioni, vale la normativa operante in tema di imposta di registro. Per effetto dell art. 1 co. 640 della L. 190/2014, in caso di regolarizzazione di errori od omissioni (ad esempio in occasione del ravvedimento operoso), i termini di decadenza ex art. 27 del DLgs. 346/90 decorrono da tale momento.

21 TRIBUTI LOCALI La notifica degli avvisi di accertamento, per effetto dell art. 1 co. 161 della L. 296/2006, deve avve-nire a pena di decadenza entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento è stato o avrebbe dovuto essere effettuato. È dunque previsto un solo termine per tutte le violazioni, dichiarative o sui versamenti. Ai fini del dies a quo, però, è importante appurare se si tratta di omessa/infedele dichiarazione o di tardivo/omesso pagamento. Invece, il titolo esecutivo deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l accertamento è divenuto definitivo

22 CARTELLE ESATTORIALI Ai sensi dell art. 25 del DPR 602/73, la cartella di pagamento deve essere notificata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del: secondo anno successivo a quello in cui l accertamento è divenuto definitivo; terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, in caso di liquidazione automatica ex artt. 36-bis del DPR 600/73 e 54-bis del DPR 633/72; quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, in caso di controllo formale ex art. 36-ter del DPR 600/73, ; terzo anno successivo alla scadenza dell ultima rata del piano di rateazione per le somme dovute a seguito degli inadempimenti ex art. 15-ter del DPR 602/73. Esempio: entro il , pertanto, dovevano essere notificate la cartelle di pagamento relative ai periodi d imposta: 2011, per ciò che concerne le attività di liquidazione automatica (36- bis); 2010, per le attività di controllo formale (36-ter)

23 CARTELLE ESATTORIALI (a seguito di sentenza definitiva) L art. 25 del DPR 602/73, per le imposte sui redditi (applicabile anche all IVA e all IRAP) stabilisce che la cartella di pagamento deve essere notificata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello in cui l accertamento è divenuto definitivo. In base ad un orientamento giurisprudenziale in via di consolidamento, la norma richiamata non si applicherebbe qualora le somme siano dovute a seguito di sentenza passata in giudicato, posto che il titolo legittimante la riscossione non sarebbe più il ruolo ma la sentenza, per cui opererebbe il termine di prescrizione decennale. Pertanto, adottando questa impostazione, il termine di decadenza biennale sussisterebbe solo in caso di accertamento definitivo per omessa impugnazione o per omessa riassunzione in rinvio ex art. 63 del DLgs. 546/92. Parte della giurisprudenza ha però contestato tale impostazione, poiché non c è ragione di differenziare la causa in base alla quale l atto è divenuto definitivo (C.T.R. Roma n. 103/20/12).