Revisine dei cnti apprcci al rischi. Di Angel Firi Premessa Gli ISA (Internatinal Standard f Auditing) Gli ISA (Internatinal Standard f Auditing) sn ggi un autrevle quadr di riferiment per l svlgiment dell attività di cntrll cntabile per la revisine dei cnti. Una versine degli ISA, tradtta in Italian, è dispnibile press il sit del CNDCEC. Anche se la lr applicazine nn trva ancra pst nel quadr nrmativ italian, essi cstituiscn di fatt il principale punt di riferiment qualificat in materia. Il Cnsigli Nazinale dei Dttri Cmmercialisti CNDCEC ha emess, nel febbrai 2012, alcuni dcumenti di carattere tecnic pratic, sull applicazine dei principi di revisine nelle imprese minri (PMI), che sviluppan la materia sul filne delle indicazini e raccmandazini cntenute negli ISA. Vgliam qui sffermarci su un dei principali cardini su cui si basan questi principi di revisine, il cd apprcci al rischi. Ess cstituisce infatti il centr di rientament di tutt il prcess di cntrll, in quant cndizina l attività da svlgere, cnferisce un rientament alle linee di azine, influisce in md significativ sugli biettivi. Ess in sstanza fissa una vera e prpria mappa per il lavr di cntrll. E pssibile affermare, senza dubbi, che l intrduzine degli ISA ha rappresentat una vera e prpria rivluzine rispett ai precedenti principi di revisine in vigre. Essi infatti nn eran impstati su un apprcci al rischi, ma eran rientati a definire in md puntuale e dettagliat le specifiche prcedure di revisine per le single aree del bilanci. Prevedevan pertant principi di revisine per il magazzin, per le banche, per le immbilizzazini tecniche,etc. Ciascuna vce tuttavia era messa sstanzialmente sull stess pian di imprtanza e di enfasi; pchi eran i riferimenti al fatt che il revisre pteva effettuare, in md lecit e giustificat, verifiche più apprfndite in un area piuttst che in un altra. Piché l argment dell apprcci al rischi cntenut negli ISA è ampi e cmpless e pervade tutt il lung iter di svlgiment dell attività di revisine e cntrll, ci limitiam in questa sede ad esaminare la sua applicazine nelle primissime fasi del prcess di revisine, pre e pst acquisizine dell incaric. E infatti indispensabile, fin dall inizi, intrdurre il cncett di valutazine del rischi nel DNA del rgan addett al cntrll cntabile (Cllegi sindacale cn respnsabilità di revisine legale dei cnti, Revisre unic, Scietà di revisine, Sindac unic) E necessari inltre anticipare che l apprcci al rischi risulta cllegat a mlti altri aspetti della revisine csì cme definiti dagli ISA, ne indichiam i principali. La pianificazine dell attività di revisine (ISA 300). La cmprensine dell impresa e la valutazine dei rischi (ISA 315). Il cncett di significatività (ISA 320). La dcumentazine del lavr di revisine (ISA 230) 1
L apprcci al rischi Significat E pssibile peraltr cnstatare che l apprcci al rischi risulta, di fatt fin ad ggi, ancra nn mlt utilizzat nella pratica prfessinale. L attività di cntrll cntabile svlta dal cllegi sindacale, incaricat del cntrll legale, viene spess svlta cme un insieme di prcedure di verifica sui saldi di bilanci, vver cme verifica di crretti adempiment dei principali bblighi legali e fiscali. Ciò in pratica significa utilizzare appsite check list di cntrll precnfezinate, che vengn eseguite dal sindac vver dai sui cllabratri. Queste liste hann il vantaggi di essere perfettamente replicabili, ma di cntr cnsideran tutte le realtà aziendali e di bilanci sull stess pian di cmplessità e di rischi. Tale metd di prcedere risulta disallineat rispett ai principi di revisine definiti dagli ISA e cmprta inltre le seguenti carenze: si cncentra slamente sull utput finale del prcess di elabrazine delle infrmazini per il bilanci di esercizi: le scritture cntabili e il bilanci stess (stat patrimniale e cnt ecnmic); nn cnsidera il sistema azienda, ciè quel cmpless di cndizini, circstanze, cmprtamenti che cncrrn a definire i cmprtamenti cntabili e in definitiva gli imprti iscritti a bilanci. Cn il nuv apprcci al rischi, intrdtt dagli ISA, di fatt si amplia l angl visuale di chi è prepst al cntrll cntabile. L ttica di sservazine e il lavr di cntrll passa infatti dal utput finale cstituit dalle registrazini cntabili e dal bilanci, all inter sistema azienda cstituit nell rdine da: strategie, decisini, perazini, transazini, sistema infrmativ, registrazini cntabili, bilanci. Schematicamente è pssibile indicare cme pera il nuv apprcci al rischi: 1 Strategia aziendale 2 Sistema delle decisini 3 Sistema delle perazini 4 Transazini 5A Sistema cntabile 5B Infrmativa 6 Bilanci di esercizi 2
Nell apprcci tradizinale ante ISA, l attività di revisine si limitava ad intervenire principalmente nella fasi 4, 5 e 6 del diagramma, eventualmente estes ma nn in md sistematic alla fase 3. Venivan sstanzialmente ignrate le fasi 1 e 2. Apprcci al rischi cnseguenze Quali cnseguenze cmprta questa nuva impstazine? Alcuni punti per rientarsi crrettamente : viene accentuat l aspett prfessinale della funzine di cntrll cntabile, la valutazine del rischi richiede metd e prcedure da seguire, ma richiede sprattutt un elevata prfessinalità; è indispensabile cnscere l impresa, il su management e il cntest in cui pera l impresa stessa; a quest va dedicata una parte imprtante del temp e delle attenzini, da parte dell rgan prepst al cntrll cntabile, già nella fase di acquisizine dell incaric e di svlgiment delle prime fasi di lavr pst acquisizine dell incaric; le infrmazini assunte vann quindi cstantemente aggirnate nel crs del temp; è necessari analizzare e cnscere il sistema di cntrll intern dell impresa, intes nel su sens più ampi; ess cmprende: applicazine di valri etici e di integrità che presiedn alle scelte aziendali di fnd; partecipazine dei respnsabili aziendali all attività di gvernance filsfia e stile perativ della direzine; struttura rganizzativa adeguata in funzine delle dimensini e cmplessità dell impresa adeguata attribuzine di deleghe e respnsabilità nella struttura; sistema infrmativ adttat, cmpst da infrastruttura (cmpnenti fisiche e hardware), sftware, persne, prcedure e dati; attività di cntrll messe in att dall impresa stessa; tali attività cmprendn: a) l esame dei risultati attravers budget, previsini, rapprti e cnfrnti fra dati di peridi differenti cn cnseguenti azini investigative e crrettive; b) i cntrlli nell area delle elabrazini infrmatiche; c) cntrlli fisici riguardanti, la sicurezza fisica dei beni, l autrizzazine e l access agli archivi dei dati, d) il cnteggi e il riscntr peridic per talune grandezze ad esempi la cassa il magazzin fra le risultanze cntabili e le giacenze fisiche; bisgna cnsiderare, capire e valutare cndizini d eventi che pssn essere presenti nella fase iniziale vver accadere nel crs di svlgiment dell incaric di cntrll cntabile; essi pssn infatti cndizinare la valutazine del rischi; se ne indican i principali: l azienda pera in un quadr reglamentare difficile e cmpless (esempi: SGR, cmpagnie assicurazine, banche); cambiamenti significativi nei settri in cui pera l impresa (variazini nella nrmativa, variazini nelle dinamiche di mercat, nella cncrrenza, nella gamma prdtti servizi); 3
prblemi legati alla cntinuità aziendale, più semplicemente, situazini di frte tensine nella redditività nella liquidità, che pssn essere l anticamera di futuri prblemi di cntinuità aziendale; presenza di significative perazini cn parti crrelate, queste pssn essere infatti fnte di transazini pc trasparenti; espansine delle vendite e dell attività svlta in nuve aree gegrafiche, in nuvi canali di vendita, cn nuve categrie di prdtti servizi, cn nuve tiplgie di clienti; perazini di ristrutturazine aziendale, quali ad esempi: fusini, scissini, trasfrmazini, cessine acquisizine di ram d azienda; cambiamenti significativi nell ambiente IT, ad esempi cambi del sistema infrmatic, messa in rete della frza vendita; scarsa inadeguata preparazine del persnale addett all area cntabilità e bilanci presenza di significative perazini nn di rutine alla fine dell ann: pssn nascndere azini di maquillage negli imprti di bilanci; presenza di quantificazini cntabili che implican prcessi di calcl cmplessi; ad esempi valutazine di cmmesse pluriennali, valutazine di fndi rischi, capitalizzazine di significativi immbilizzi immateriali (esempi marchi, brevetti, spese pubblicità e MRKTG); presenza di significativi cntenzisi in crs vver passività ptenziali, ad esempi garanzie su prdtti, cause legali cmplesse cn clienti frnitri; la pianificazine del lavr da svlgere e le cnseguenti prcedure di revisine sn cnnessi alla valutazine del rischi e quindi indirettamente cnnessi ad una certa dse di sggettività, legata alla valutazine prfessinale del rischi stess. Si ribadisce infine che la valutazine del rischi deve essere presente già nella fase antecedente all acquisizine dell incaric. Ovviamente in tale fase sl alcune delle infrmazini spra evidenziate sn dispnibili, ma quelle dispnibili vann utilizzate e, in qualche cas, pssn essere anche mtiv per nn accettare l incaric stess. 26 maggi 2014 Angel Firi Per chi vule apprfndire ISA tradtti in italian dal CNDCEC (http://www.cndcec.it/prtal/dcumenti/dettagli.aspx?id=1fb849f2 0281 49b1 a81b f615231c6fa2) 4
L applicazine degli ISA alle PMI linee guida CNDCEC (http://www.cndcec.it/prtal/dcumenti/dettagli.aspx?id=c362c563 762b 4f79 a3cc 1b3157ecb5cf) 5