Fondamenti di contabilità analitica

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1 Incontri di formazione per la contabilità economico-patrimoniale Prima fase Principi base della contabilità economico-patrimoniale ed analitica Fondamenti di contabilità analitica Riccardo Giannetti Dipartimento di Economia Aziendale "E. Giannessi" Facoltà di Economia Università di Pisa Pisa, 6 Maggio 2012

2 Agenda: La contabilità analitica La classificazione dei costi - I costi fissi/variabili - I costi per il controllo di gestione - I costi diretti/indiretti La logica del full costing (applicata mediante la contabilità per centri di costo)

3 I costi nel conto economico Conto economico Proventi operativi Costi Ammortamenti Acquisti fattori a breve ciclo Servizi Personale Oneri finanziari Costi straordinari Risultato di e sercizio I costi sono classificati in base alla loro natura.

4 I costi del conto economico sono sufficienti? Attività istituzionale Conto economico Proventi Proventi operativi Conto economico Progetti di ricerca? Costi. Risultato di e sercizio Conto economico Costi Ammortamenti Acquisti fattori a breve ciclo Servizi Personale Oneri finanziari Costi straordinari Risultato di e sercizio Proventi Costi. Risultato di e sercizio Conto economico Proventi? Costi.? Master XY Risultato di e sercizio

5 Perchè la contabilità analitica? - Misurazioni dell'efficienza - Supporto informativo nei giudizi di convenienza - Programmazione e controllo di gestione - Supporto alla redazione del bilancio d esercizio

6 La contabilità analitica, la contabilità direzionale e la contabilità generale Contabilità direzionale Contabilità generale Contabilità analitica Budget Altri strumenti Prodotti/ servizi Fasi del processo produttivo Centri di responsabilità Altro Possibili oggetti di riferimento delle rilevazioni in contabilità analitica Sistema di reporting (Con modifiche da Bubbio, 1989)

7 Contabilità generale e analitica Contabilità generale Contabilità analitica Scopo Misurazione del reddito e del capitale di funzionamento Rielaborazione di dati di costo e di ricavo per l'attività decisionale e di controllo Momento Manifestazione di variazione Utilizzazione dei fattori rilevazione Numeraria (finanziaria) produttivi (costi) Classificazione Costi e ricavi per natura Costi e ricavi per natura, per destinazione e secondo altri criteri utili per le decisioni Destinatari Principalmente soggetti esterni (bilancio civilistico) Management Metodologia di rilevazione Contabile in partita doppia Contabile o extracontabile Ampiezza rilevazioni Tutti i costi e i ricavi Costi e ricavi gest. caratt.

8 Costo di acquisto e di produzione CoGe MERCATI DI ACQUISIZIONE Lavoro Capitali Tecnologia Materie COSTO DI ACQUISTO DEI FATTORI PRODUTTIVI SPESA SPESE PER ACQUISTO FATTORI PRODUTTIVI CoA IMPIEGO/CONSUMO FATTORI PRODUTTIVI COMBINAZIONE PRODUTTIVA COSTI MONETARI DI PRODUZIONE prodotti e servizi Somma di valori attribuiti ai fattori impiegati o consumati per conseguire un risultato

9 L ALIMENTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTABILITÀ ANALITICA Rilevazioni contabili sistematiche Rilevazioni contabili elementari e extracontabili CONTABILITÀ GENERALE PERSONALE MAGAZZINO INVENTARI.. CONTABILITÀ ANALITICA SISTEMA DI REPORTING

11 Scopi diversi Costi diversi Le principali classificazioni dei costi CRITERIO (in base allo scopo) CLASSI VARIABILITÀ RISPETTO AD UN FATTORE DETERMINANTE (COST DRIVER) variabili costanti misti classificazioni considerate in questo intervento PER IL CONTROLLO DI GESTIONE consuntivi standard controllabili non controllabili MODALITÀ DI ATTRIBUZIONE ALL'OGGETTO DI COSTO diretti indiretti IMPIEGO NELLE DECISIONI rilevanti irrilevanti opportunità differenziali preventivi

12 La variabilità dei costi Per una corretta analisi del comportamento dei costi occorre definire: il costo oggetto di analisi il fattore rispetto al quale il comportamento del costo è studiato (determinante di costo o cost driver) l'intervallo di variazione del cost driver considerato rilevante nell'analisi il periodo di tempo preso a riferimento

13 I costi totali COSTI FISSI + COSTI VARIABILI = COSTI TOTALI C=K + a*q C O S T I C=K + C O S T I C= a * Q = C O S T I VOLUME DI ATTIVITA' VOLUME DI ATTIVITA' VOLUME DI ATTIVITA' La possibilità di distinguere costi fissi e costi variabili di una attività svolta, consente di ipotizzare l andamento del suo costo totale in funzione dei livelli di output previsti. 13

14 VARIABILITÀ RISPETTO AD UN FATTORE DETERMINANTE (COST DRIVER) variabili costanti misti Qual è l utilità di una tale classificazione?

15 Indicare nella tabella il comportamento dei costi rispetto al driver ELEMENTO DI COSTO DRIVER (O DETERMINANTE DI COSTO) Costo delle materie prime Costo carburante Numero di unità prodotte Km percorsi COSTO VARIABILE / FISSO Ammortamento computer utilizzati dalla segreteria studenti Numero di studenti iscritti Costo tagliando autovettura (1 volta l anno oppure ogni Km) Costo pubblicità Costo personale dell amministrazione Numero di km percorsi Volume di vendite (fatturato) Fatturato

16 Calcolare il costo variabile unitario, per il prodotto A della nostra azienda (realizzato, nel periodo, in unità) ELEMENTO DI COSTO DATI COSTI PER DETERMINARE IL COSTO VARIABILE UNITARIO Costo delle materie prime per unità di prodotto Costo altro materiale per unità di prodotto Costo ammortamento impianto di assemblaggio (totale) Costo orario della manodopera diretta Ore manodopera diretta per realizzare una unità di prodotto 11,00 2, ,00 15,00 5 COSTO VARIABILE UNITARIO

17 Calcolare il costo totale unitario (costo variabile unitario + incidenza unitaria dei costi fissi totali), per il prodotto A della nostra azienda (realizzato in unità) ELEMENTO DI COSTO DATI COSTI PER DETERMINARE IL COSTO VARIABILE UNITARIO Costo delle materie prime per unità di prodotto Costo altro materiale per unità di prodotto Costo ammortamento impianto di assemblaggio Costo orario della manodopera diretta Ore manodopera diretta per realizzare una unità di prodotto 11,00 2, ,00 15,00 5 COSTO VARIABILE UNITARIO

18 Se il prezzo di vendita unitario di A fosse di euro 100,00, ipotizzando di vendere tutte le unità prodotte, riusciremmo a coprire tutti i costi? COSTI / PREZZI Valori unitari Valori complessivi Prezzo / ricavo 100,00 Costo variabile 88,00 Margine di contribuzione (MC) 12,00 Costi fissi RISULTATO ECONOMICO

19 Come potremmo raggiungere almeno il pareggio tra ricavi e costi totali? LEVA DEL PREZZO LEVA DEL COSTO VARIABILE LEVA DEL VOLUME (1.500 unità) COSTI / PREZZI Valori unitari Valori complessivi Prezzo / ricavo 100,00 Costo variabile 88,00 Margine di contribuzione (MC) Costi fissi 12,00 REDDITO OPERATIVO

20 Perché passando da a unità il costo totale unitario diminuisce?

21 L'effetto del volume di produzione sul costo unitario di produzione nel nostro esempio era: a) /1.000 = 106 b) /1.500 = 100 Cu, Cfu, v Cu = costo unitario di produzione v = costo variabile unitario Cfu = costo fisso unitario Q = volume di produzione Cu = v + K/Q nel nostro esempio era 88,00 Cu v Cfu nel nostro esempio era: a) /1.000 = 18 b) /1.500 = 12 VOLUME DI PRODUZIONE

23 I costi nel controllo di gestione Costi consuntivi o effettivi: misurano il valore delle risorse utilizzate expost cioè dopo lo svolgimento dei processi produttivi Costi standard: mirano a riprodurre il costo che si sosterrà svolgendo una certa produzione in condizioni operative non attuali ma ipotetiche. In relazione alle ipotesi sottostanti la loro determinazione si possono avere costi: Costi controllabili e costi non controllabili: la distinzione si collega alla esigenza, ai fini del controllo di gestione, di definire all'interno dell'organizzazione i soggetti responsabili in relazione alla gestione delle risorse

24 I centri di responsabilità Sono le unità organizzative create per raggiungere uno o più obiettivi INPUT: lavoro materiali servizi CENTRO DI RESPONSABILITÀ OUTPUT: beni servizi Input per altri centri di responsabilità o diretti a Ambiente esterno nell'aspetto informativo: INPUT: 1. Costo 2. Dato non monetario Attività (investimenti) CENTRO DI RESPONSABILITÀ OUTPUT: 1. Ricavi 2. Informazioni non monetarie

25 Centri di costo e centri di responsabilità I centri di responsabilità (c.d.r.) sono le unità organizzative create per raggiungere uno o più obiettivi Principali tipologie di c.d.r. Centri di ricavo Centri di costo Costi controllabili e costi non controllabili Centri di profitto Centri di investimento

27 I costi diretti e indiretti Costi diretti Criteri di specialità Volume fattore x prezzo unitario oppure in modo esclusivo Modalità di imputazione (o di attribuzione) Oggetto di costo Costi indiretti Criteri di comunanza Procedimento di ripartizione (o allocazione) mediante basi di riparto

28 Esempio di allocazione di costo indiretto L idropulitrice X430 è stata acquistata recentemente dall Ateneo Gamma. È una macchina che utilizza poca acqua ed è dotata di un motore elettrico molto efficiente. Nell ultimo semestre è stata utilizzata dal Dipartimento di Informatica e da quello di Economia; i tempi di utilizzo sono stati rispettivamente 240 e 160 ore; il costo della macchina nel semestre è stato pari a euro 800,00 (manutenzione ordinaria + ammortamento). Quale sarà la quota di tale costo da imputare ad ogni Dipartimento se si utilizza il tempo d impiego come base di riparto?

29 Svolgimento esempio sull allocazione di un costo indiretto

30 Le basi di riparto A VALORE * costo personale * costo materiale *. Costo totale da ripartire Totale base di riparto Quota base di riparto oggetto di costo 1 = BASI DI RIPARTO Coefficiente unitario di costo x Quota base di riparto oggetto di costo 2. QUANTITATIVE * Ore personale * Quantità materiale impiegato * N servizi prestati * Costo totale da ripartire Totale base di riparto =

31 L'attribuzione dei costi: il criterio funzionale o causale Secondo il CRITERIO FUNZIONALE O CAUSALE": ad ogni oggetto di costo devono essere attribuiti valori che siano espressione quanto più significativa del concorso offerto da ciascun fattore produttivo alla realizzazione dell'oggetto

33 Le principali impostazioni per la determinazione dei costi Sistema a costo pieno (full costing) Introdotto in questo intervento Non trattato in questo intervento Sistema a costi variabili o direttamente attribuibili (direct costing) L impostazione del full costing si basa sul principio dell assorbimento integrale dei costi, secondo il quale il costo di tutti i fattori impiegati deve concorrere alla determinazione del costo totale dell oggetto di calcolo. L impostazione direct costing si basa sulla suddivisione dei costi nelle due classi dei costi fissi e variabili. La rilevazione dei costi variabili e la loro detrazione dai ricavi evidenzia il margine di contribuzione che residua per coprire i costi fissi.

34 Full costing e direct costing: un esempio Oggetto di costo: computer Direct costing a) Costi diretti (variabili) - Materie prime - Componenti - Manodopera diretta -.. b) Costi indiretti di produzione - Ammortamenti - Manodopera indiretta -.. c) Costi indiretti di struttura - Personale amministrativo - Ammortamenti - Servizi - Materiali di consumo -

35 Full costing e direct costing: un esempio Oggetto di costo: computer a) Costi diretti (variabili) - Materie prime - Componenti - Manodopera diretta -.. b) Costi indiretti di produzione - Ammortamenti - Manodopera indiretta -.. Full costing c) Costi indiretti di struttura - Personale amministrativo - Ammortamenti - Servizi - Materiali di consumo -

36 Le operazioni principali per determinare il costo pieno (full costing) Full costing di un certo oggetto di costo = Costi diretti + Costi indiretti Costo(i) indiretto(i) da ripartire Totale base di riparto = Coeff. Quantità di riparto x di base di riparto relativa all oggetto di costo

37 Impieghi del full costing nelle università Determinazione del costo medio per tipologia di studenti Costi di servizi offerti agli studenti (es. spazi adibiti allo svolgimento di attività di studio) Costo per attività (es. ricerca e didattica) Previsione del costo di un progetto tenendo conto anche del contributo degli organi di staff.

38 Tecniche di imputazione dei costi indiretti Full costing senza centri di costo Full costing con centri di costo Activity-Based Costing Costo(i) indiretto(i) da ripartire Totale base di riparto

39 I centri di costo In presenza di un organizzazione complessa del processo produttivo è utile, ai fini di un più corretto calcolo e controllo dei costi, definire all interno dell azienda delle unità operative denominate centri di costo Il centro di costo è un aggregazione di costi riferita in via principale ad un'unità organizzativa-contabile ed eventualmente ulteriormente specificata per aree di risultato significative a fini di controllo

40 I possibili impieghi dei centri di costo I centri di costo sono utili per: una più corretta imputazione dei costi ai prodotti in quanto individuano dei raggruppamenti intermedi che rendono più razionale la determinazione dei costi il controllo di gestione in quanto si collegano ai centri di responsabilità alcune decisioni finalizzate al miglioramento dell efficacia e dell efficienza del processo produttivo

41 La logica del full costing determinato mediante i centri di costo Materiali indiretti Manodopera indiretta Altri costi indiretti di produzione Costi indiretti di struttura Centro di costo 1 Centro di costo 2 Centro di costo 3 Centro di costo n Base di riparto 1 Base di riparto 2 Base di riparto 3 Base di riparto n COSTI INDIRETTI COSTI DIRETTI PRODOTTO/ SERVIZIO Materiali diretti Manopera diretta Altricosti diretti

42 La logica del full costing con i centri di centri di costo: un semplice esempio Nel Dipartimento XYZ nel 2011 sono stati svolti un Master in Gestione delle organizzazioni non profit ed uno in Environment & Finance in lingua inglese. I due master sono supportati da una segreteria che svolge prepara il materiale per le lezioni, le prove di verifica e cura la logistica di allievi e docenti; questa unità opera esclusivamente a favore di tali master. Sia la segreteria sia i due master nella contabilità analitica adottata dal Dipartimento, corrispondono a dei centri di costo. Si desidera determinare il costo pieno per partecipante dei due master. A tale proposito la contabilità analitica il 10/01/2012 ha fornito i seguenti dati:

43 La logica del full costing con i centri di centri di costo: un semplice esempio * Costi (descrizione) Costi di competenza Centri di costo produttivi Centro di costo ausiliare Master E&F Master non profit Segreteria Personale non docente Docenti Ammortamenti Materiale di consumo Fitti passivi Altri costi Totale costi per centro Master E&F Master non profit Ore dedicate dal Centro Segreteria ai Master Numero partecipanti ai Master *Per semplicità i costi che potevano essere attribuiti specificatamente ad ogni partecipante (es. fotocopie), sono stati inseriti all interno dei centri di costo produttivi

44 a) Totale ore prestate dalla Segreteria ai centri produttivi: b) Determinazione del coefficiente di riparto della Segreteria (costo per ora): c) Quota costo Segreteria da imputare al Master E&F : d) Quota costo Segreteria da imputare al Master Non-profit :

45 La logica del full costing con i centri di centri di costo: un semplice esempio Costi (descrizione) Centro di costo ausiliare Master E&F Master no n profit Segreteria Personale non docente Docenti Ammortamenti Materiale di consumo Fitti passivi Altri costi Totale costi per centro Imputazione costo segreteria sui master Totale costi dopo imputazione (ribaltamento) Segreteria Costi di competenza Centri di costo produttivi Costo per partecipante Master E&F : Costo per partecipante Master Non profit :

46 Bibliografia di riferimento L. Cinquini, Strumenti per l'analisi dei costi. Vol. I. Fondamenti di Cost Accounting, Giappichelli, Torino, 2008 (capitoli I e III) P. Miolo Vitali (a cura di), Strumenti per l'analisi dei costi. Vol. II, Giappichelli, Torino, 2009