L imposta sulle successioni e donazioni: presupposto e soggetti passivi

Transcript

1 CORSO DI DIRITTO TRIBUTARIO IL REGIME FISCALE DEI TRASFERIMENTI L imposta sulle successioni e donazioni: presupposto e soggetti passivi Andrea Fedele Ordinario di Diritto Tributario Università di Roma La Sapienza Notaio in Roma pagina 1 di 24

2 L evoluzione storica dell istituto Dalla disciplina della L. 21 aprile 1862, 585 al R.D. 30 dicembre 1923, n Sin dalle origini dell istituto si rinviene una stretta connessione tra l imposizione delle successioni e quella degli atti tra vivi nell ambito del tributo di registro: un unica legge disciplina ambedue i fenomeni Nel 1923 la disciplina dell imposta sulle successioni si autonomizza in separato atto normativo Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 2 di 24

3 L evoluzione storica dell istituto R.D. 30 dicembre 1923, n ed asse ereditario netto Purtuttavia, sin dall origine: i trasferimenti mortis causa sono tassati al netto delle passività i trasferimenti a titolo oneroso sono tassati al lordo Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 3 di 24

4 L evoluzione storica dell istituto Dal 1902 tutte le liberalità sono caratterizzate da un imposizione con aliquote progressive Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 4 di 24

5 L evoluzione storica dell istituto L imposta sul morto (1942) A partire dal 1942, con l istituzione dell imposta sul valore globale dei trasferimenti a titolo gratuito, il prelievo si commisura all intero patrimonio del de cuius nell ottica dell imposizione all uscita Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 5 di 24

6 L evoluzione storica dell istituto La riforma tributaria degli anni 1971 e seguenti Con la riforma degli anni settanta il registro ed i tributi accessori divengono alternativi all IVA e colpiscono le vicende patrimoniali estranee alle attività economiche produttive Le variazioni qualitative dei patrimoni sono soggette a registro Le variazioni quantitative dei patrimoni a titolo liberale sono soggette al tributo successorio (le donazioni passano dal registro al tributo successorio il quale finisce per comprendere anche le altre liberalità ) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 6 di 24

7 L evoluzione storica dell istituto Il T.U. n. 346/1990 Permangono aliquote fortemente progressive (doppia progressività) Il tributo è avvertito come notevolmente oneroso Conseguenze Diffuso ricorso ad accorgimenti finalizzati all evasione o elusione dell imposta Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 7 di 24

8 L evoluzione storica dell istituto L. 21 novembre 2000, n. 342 Si riduce la doppia progressività (aliquote proporzionali + franchigia) Restano le franchigie diverse a seconda del grado di parentela Mentre l aliquota diviene proporzionale ed è ridotta Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 8 di 24

9 L evoluzione storica dell istituto L. 18 ottobre 2001, n. 383 Si sopprime l imposta (senza abrogare il T.U.) Si riportano le liberalità inter vivos nel registro (con rilevanti esenzioni) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 9 di 24

10 L evoluzione storica dell istituto D.L. 3 ottobre 2006, n. 262 convertito in L. 24 novembre 2006, n. 286 All inizio della legislatura successiva, l imposizione delle successioni viene re-istituita Prima con un maldestro tentativo di inserirla nell ambito dell imposta di registro Poi con un rinvio al T.U. vigente alla data del 24/10/2001 Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 10 di 24

11 Le fattispecie imponibili La differente terminologia ed il presupposto del tributo Vecchio testo per donazione o altra liberalità Nuovo testo per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione. Al di là della differente terminologia, da una lettura sistematica delle norme (anche in considerazione dell originario intento di inserire il presupposto nell ambito del registro), non si avverte un contenuto normativo sostanzialmente diverso rispetto al passato Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 11 di 24

12 Le fattispecie imponibili Il riferimento ai vincoli di destinazione Secondo una interpretazione adeguatrice della norma, la costituzione di vincoli di destinazione è attratta a tassazione solo quando dà luogo ad un attribuzione patrimoniale liberale in capo ad un beneficiario determinato o al soggetto cui è demandata l attuazione del vincolo Pertanto, anche in tale ipotesi il presupposto finisce per coincidere con quello del tributo tradizionale Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 12 di 24

13 Le fattispecie imponibili Arricchimento netto Le passività si deducono dall attivo ereditario (artt. 20 e ss. T.U.) I legati si detraggono dall attribuzione agli eredi (art. 8, comma 3, T.U.) L onere a favore di persona determinata è equiparato al legato (art. 46, comma 3, T.U.) Comunque, per l onerato, l onere si detrae dall imponibile Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 13 di 24

14 Identificazione delle fattispecie A) Attribuzioni mortis causa: : principi generali La fattispecie si perfeziona con l acquisto dell attribuzione successoria (accettazione, possesso dei beni ereditari per tre mesi, legato) Nei casi in cui l imposta è dovuta a prescindere dall acquisto si tratta di una anticipazione Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 14 di 24

15 Identificazione delle fattispecie A) Attribuzioni mortis causa: : sottoposte a condizione Sospensiva (art. 44, comma 2, T.U.) Risolutiva (art. 44, comma 1, T.U.) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 15 di 24

16 Identificazione delle fattispecie A) Attribuzioni mortis causa: : morte presunta e assenza Sono equiparate alla successione: la dichiarazione di morte presunta l immissione nel possesso dei beni dell assente (trattasi di anticipazione) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 16 di 24

17 Identificazione delle fattispecie A) Attribuzioni mortis causa: : territorialità Art. 2 T.U.: criteri di territorialità Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 17 di 24

18 Identificazione delle fattispecie B) Attribuzioni liberali: donazioni tipiche Ad esclusione, ai sensi dell art. 1, comma 4, T.U., delle: donazioni rinunziative e art. 770 c.c. donazioni di modico valore art. 783 c.c. È irrilevante la natura degli effetti che determinano l arricchimento siano essi traslativi, costitutivi od estintivi Ma è necessario che l effetto si verifichi (accettazione della donazione, matrimonio nella donazione obnuziale) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 18 di 24

19 Identificazione delle fattispecie B) Attribuzioni liberali: liberalità indirette Art. 58 T.U. Condizioni per l imponibilità (art. 56 bis T.U.) L esplicitazione dell intento liberale Esclusione se già si è applicata l IVA o l imposta di registro con aliquota proporzionale (art. 1 comma 4-bis T.U.) Presunzioni di liberalità (art. 26 T.U. 131/1986) Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 19 di 24

20 Identificazione delle fattispecie B) Attribuzioni liberali: sottoposte a condizione Il rinvio è alla disciplina di cui al DPR 131/1986 e non a quella prevista per le successioni Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 20 di 24

21 Identificazione delle fattispecie B) Attribuzioni liberali: criteri di territorialità Conflitto di criteri derivante dal tenore letterale dell art. 2 e dell art. 55, comma 1-bis, T.U. Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 21 di 24

22 Soggetti passivi Principio generale Soggettività estesa a tutti i centri autonomi di imputazione di situazioni giuridiche a contenuto patrimoniale Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 22 di 24

23 Soggetti passivi Patrimoni separati Il problema riguarda la soggettività passiva dei patrimoni separati, ossia se gli stessi possano ritenersi autonomi centri di imputazione L Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 48/E/2007 parrebbe orientata ad una risposta affermativa Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 23 di 24

24 Le esclusioni dall imposta Esclusione dal novero dei soggetti passivi Non sono soggetti passivi: esecutori testamentari, curatori dell eredità giacente e simili il chiamato se non ha ancora accettato o acquistato l eredità Un prodotto multimediale ideato e promosso da Fondazione Italiana per il Notariato. Copyright Fondazione Italiana per il Notariato - Tutti i diritti riservati pagina 24 di 24