Lezione LIX IVA: profili generali

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1 Lezione LIX IVA: profili generali

2 L IVA quale imposta europea L Imposta sul valore aggiunto è istituita dalle direttive comunitarie n. 67/227/CEE (Prima Direttiva IVA) e n. 67/228/CEE (Seconda Direttiva IVA), quale tributo generale sui consumi, in relazione all instaurazione di un mercato unico europeo. Si tratta di un tributo armonizzato, in quanto regolato da norme (direttive) comunitarie, che devono essere recepite in maniera uniforme da tutti gli Stati membri. Un ruolo centrale nel processo di interpretazione delle norme comunitarie e quindi di armonizzazione e ravvicinamento delle norme interne degli Stati membri è svolto dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia dell Unione Europea (CGUE). 2

3 L IVA quale imposta europea L introduzione dell imposta sul valore aggiunto è avvenuta nel quadro dell unificazione dei tributi indiretti sulle operazioni economiche lato sensu intese. Ed infatti tale unificazione è stata ispirata dal fine di agevolare, o comunque di non ostacolare, gli scambi economici tra i Paesi membri e tra tali Paesi e quelli extracomunitari. Nello stesso quadro sono state emanate norme comuni sul sistema doganale e sulle accise (imposte sulla produzione). In particolare, le disposizioni in materia doganale hanno determinato l eliminazione delle barriere doganali a livello comunitario con il primario scopo di implementare il mercato unico europeo (si veda il Community customs code - codice doganale comunitario - n. 2913/92 e modifiche - Commission Regulation EEC - n. 2454/93). 3

4 L IVA quale imposta europea Fonti normative Direttive n. 67/227/CEE e n. 67/228/CEE (prima e seconda direttiva «sull'armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari»). Direttiva n. 77/388/CEE (cd. «VI direttiva» sul sistema comune IVA). Direttiva n. 91/680/CEE (operazioni intracomunitarie). Regolamento n. 1777/2005/CE (disposizioni di applicazione della direttiva n. 77/388/CEE). Direttiva n. 2006/112/CE (cd. direttiva «di rifusione»). Direttive n. 2008/8/CE, n. 2008/9/CE e n. 2008/117/CE (cd. «VAT package»). Direttive n. 2009/69/CE, n. 2009/162/CE, n. 2010/45/UE (modifiche alla direttiva n. 2006/112). Regolamento n. 282/2011/UE (disposizioni di applicazione della direttiva n. 2006/112/CE). 4

5 L IVA quale imposta europea Tutte le Direttive in materia di IVA rientrano, per la loro specificità, nella categoria delle Direttive self-executing o autoapplicative. In Italia, le prime due Direttive sull imposta sul valore aggiunto sono state recepite con la riforma tributaria del 1972/1973. Il D.P.R. n. 633/1972 è tuttora vigente, avendo subito tuttavia nel tempo successive e rilevanti modifiche soprattutto in relazione alle ulteriori Direttive emanate in sede comunitaria. 5

6 La Giurisprudenza della CGCE Il carattere di imposta armonizzata ha comportato il prodursi di una grande mole di giurisprudenza in tema di IVA ad opera della CGUE, investita dai giudici dei Paesi membri di questioni attinenti l interpretazione della normativa comunitaria e la conformità ad essa di quella interna. La necessità di fornire una conforme interpretazione è dovuta alla natura comunitaria della normativa. È necessario dunque, per l analisi e lo studio della disciplina IVA, fare primario riferimento alle norme comunitarie e alle sue interpretazioni fornite dalla Corte di Giustizia. 6

7 L IVA nell ordinamento interno Fonti normative interne In Italia l IVA è introdotta con il D.P.R. 26 ottobre 1972 n A partire dal 1 gennaio 1973, l IVA sostituisce la previgente imposta generale sulle entrate (IGE), un imposta plurifase che colpiva gli scambi nazionali con un sistema «a cascata», applicandosi sul valore pieno del bene e/o del servizio scambiato in ciascuna fase del processo produttivo. La disciplina degli scambi intracomunitari è contenuta invece nel D.L. 30 agosto 1993 n. 331, che recepisce a partire dal 1 gennaio 1993 la direttiva n. 91/680/CEE. Le novità del cd. «VAT package» sono recepite dal D.lgs. 11 febbraio 2010 n. 18 che ha modificato il D.P.R. n. 633/1972. A partire dal 17 marzo 2012 sono in vigore le ulteriori modifiche alla direttiva n. 112/2006 (recepite per effetto della L. n. 217/2011). 7

8 Caratteristiche L'IVA, in sintesi, è un'imposta: generale, applicata ad ogni cessione o prestazione di beni effettuata nel territorio dello Stato nell esercizio di impresa, arte o professione; sulla cifra d affari complessivamente realizzata in un dato periodo di tempo; plurifase e non cumulativa, frazionata in ciascuno dei passaggi produttivi in misura corrispondente all'incremento che il bene o il servizio ha subito; istantanea; proporzionale al prezzo dei beni ceduti e dei servizi resi; trasparente, in quanto esattamente quantificabile in qualsiasi stadio della commercializzazione; neutrale. 8

9 Oggetto dell imposta L IVA, sotto il profilo comunitario, è un imposta generale sui consumi. L articolo 2 della Prima Direttiva, n. 227/1967, ha disposto che: Il principio del sistema comune di imposta sul valore aggiunto consiste nell applicare ai beni e ai servizi un imposta generale sul consumo esattamente proporzionale al prezzo dei beni e dei servizi, qualunque sia il numero di transazioni intervenute nel processo di produzione di distribuzione antecedente alla fase dell imposizione. Nel diritto interno è assai discusso in dottrina se l IVA sia un imposta sui consumi, ovvero un imposta sugli scambi. Per la giurisprudenza si tratta di un imposta sugli scambi. La normativa interna non definisce il presupposto dell imposta, ma fa riferimento, esclusivamente, alle «operazioni imponibili» (intendendo con questa espressione, più correttamente, le «operazioni soggette» - art. 1, D.P.R. n. 633/1972). 9

10 Il meccanismo di applicazione L imposta è dovuta in misura proporzionale al costo dei beni ceduti o dei servizi prestati e si applica ad ogni passaggio del ciclo produttivo e distributivo; tuttavia l imposta dovuta in ciascuna fase non si somma a quelli delle altre fasi per effetto del diritto di detrazione. Per tale ragione, l IVA è un imposta trasparente, in quanto esattamente quantificabile in qualsiasi stadio della commercializzazione. I soggetti passivi d'imposta liquidano periodicamente all erario la differenza tra l IVA a valle (addebitata sulle operazioni attive) e l IVA a monte (corrisposta per le cessioni di beni o prestazioni di servizi ricevute). 10

11 La neutralità dell imposta L'IVA colpisce solo l'incremento di valore che un bene o un servizio acquista ad ogni passaggio economico (valore aggiunto), a partire dalla produzione fino ad arrivare al consumo finale del bene o del servizio stesso. Attraverso il sistema di detrazione e rivalsa l'imposta grava economicamente sul consumatore finale mentre per il soggetto passivo d imposta resta neutrale. Ciò in quanto il soggetto passivo d'imposta può detrarre l'imposta pagata sugli acquisti di beni e servizi effettuati nell'esercizio d'impresa, arte o professione, dall'imposta addebitata (a titolo di rivalsa) agli acquirenti dei beni o dei servizi prestati. 11

12 A IVA (21%) = 121 Paga 0 Riceve 21 Versa 21 B IVA (21%) = 242 Paga 21 Riceve 42 Versa 21 C IVA (21%) = 363 Paga 42 Riceve 63 Versa 21 D Paga 63 12

13 Soggetti passivi In termini generali, nello schema applicativo di un tributo può esistere una dissociazione tra contribuente di fatto e contribuente di diritto. Il contribuente di diritto è il contribuente individuato dalla legge come soggetto passivo, ovvero il soggetto che, in base alla legge, deve adempiere la propria obbligazione tributaria, nonché tutti gli obblighi dichiarativi e contabili strumentali per l esecuzione dell obbligazione tributaria. Il contribuente di fatto, invece, è quello che, per situazioni fattuali anche di natura non strettamente giuridica, viene ad essere inciso dall imposta. 13

14 Nell IVA: - il contribuente di diritto (soggetto passivo) è l operatore economico, cioè chi cede un bene o presta un servizio nell esercizio di imprese, arti o professioni; - il contribuente di fatto è il consumatore finale. 14

15 Operazioni soggette ad IVA L art. 1 D.P.R. n. 633/1972 individua due tipologie diverse di operazioni: le operazioni «ordinarie» e le importazioni. Le operazioni «ordinarie» sono definite mediante tre requisiti, cui è richiesta necessariamente la concorrenza: a) Requisito oggettivo (cessione di beni o prestazione di servizi). b) Requisito soggettivo (operazione realizzata nell esercizio di imprese o di arti o professioni). c) Requisito della territorialità (operazione posta in essere sul territorio dello Stato o nell ambito UE). 15

16 Operazioni soggette ad IVA Le operazioni che soddisfano tutti i suddetti requisiti si considerano soggette ad IVA. Le operazioni che non soddisfano invece uno o più requisiti di applicazione dell imposta si definiscono fuori campo IVA o non soggette. 16

17 Le tipologie di operazioni soggette ad IVA Le operazioni soggette ad IVA si dividono in tre tipologie, le cui caratteristiche saranno approfondite nelle successive lezioni: - operazioni imponibili: sono tutte le operazioni soggette ad IVA con modalità «normali», secondo il meccanismo della rivalsa a detrazione sopra illustrato e che non sono né esenti, né non imponibili; - operazioni esenti: sono quelle definite dall art. 10 d.p.r. n. 633/1972 per le quali non si applica l IVA né è accordato il diritto di detrazione, ma che sono di norma soggette a tutti gli adempimenti strumentali previsti per le operazioni imponibili; - operazioni non imponibili: sono le operazioni per le quali l IVA non si applica, ma è previsto per il soggetto passivo il diritto di detrazione; anche tali operazioni sono soggette a tutti gli obblighi strumentali. 17

18 Le tipologie di operazioni soggette ad IVA Le operazioni «non imponibili» sono in particolare le: - esportazioni di cui all'art. 8 D.P.R. n. 633/72; - operazioni "assimilate alle esportazioni" di cui all'art. 8 bis; - prestazioni di servizio connesse con gli scambi internazionali di cui all'art.9; - cessioni intracomunitarie di cui al D.L. n. 331/

19 IVA DETRAZIONE op. imponibili SI SI op. non imponibili NO SI op. esenti NO NO 19

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