Effetti legati all applicazione degli Ias/Ifrs. Di Emanuela Fusa Studio di Finanza e Fiscalità

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1 Effetti legati all applicazione degli Ias/Ifrs Di Emanuela Fusa Studio di Finanza e Fiscalità 1

2 PROBLEMATICHE FISCALI CONNESSE ALL INTRODUZIONE DEGLI IAS Alcune problematiche specifiche che la normativa fiscale doveva e ha cercato di considerare: Business combination Leasing Oneri pluriennali Adeguamenti dovuti alla prima applicazione degli IAS (IFRS 1) Fair Value TFR 2

3 Normative di riferimento D.lgs 344 del (che ha modificato il vecchio art. 75 del Tuir introducendo il nuovo articolo 109, con particolare riferimento al suo quarto comma) - Disinquinamento D.lgs 38 del (in particolare si veda l art. 11) - Disinquinamento e non Circolare dell Agenzia delle entrate n. 27/E del (chiarimenti) 3

4 comma 4 articolo 109 del Tuir extracontabilmente possono gestirsi: 1. ammortamenti; 2. accantonamenti; 3. rettifiche di valore; 4. leasing finanziari. Quando tali elementi sono, secondo i principi del codice civile, imputabili al conto economico per un importo inferiore al limite fiscale consentito da specifiche disposizioni, l eccedenza potrà sempre ridurre il reddito imponibile purché inserita in un apposito prospetto extracontabile 4

5 In merito agli ammortamenti le possibili maggiorazioni conformi alle disposizioni fiscali ma eccedenti le necessità civilistiche potranno riguardare: 1. ammortamenti ordinari attribuibili ai beni immateriali e materiali; 2. ammortamenti anticipati per i soli beni materiali; 3. ammortamenti finanziari per i beni gratuitamente devolvibili; 4. beni strumentali il cui costo non supera 516,46 euro. 5

6 Rilevanti chiarimenti per il goodwill secondo le indicazioni fornite dalla circolare 27/E gli operatori potranno, extracontabilmente, continuare ad ammortizzare l avviamento, mentre in bilancio l unica conseguenza dovuta ad eventuali svalutazioni da impairment sarà data dalla loro indeducibilità. Si veda l esempio che segue ove si suppone che nel 2005 si rilevi un avviamento di euro da svalutarsi al decimo anno, per euro, a seguito di un test di impairment. 6

7 Amm.to annuo Al decimo anno Svalutazione in bilancio Ripresa in dichiarazione Probabile recuperabilità dei l esercizio successivo 7

8 tali successive svalutazioni possono essere del tutto ipotetiche. Potrebbe infatti verificarsi benissimo che l operatore non sia, a priori, in grado di prevedere se l intagible sarà svalutabile, quando lo sarà ed eventualmente per quale importo. E chiaro come in tali situazioni considerare le imposte differite sarebbe cosa certamente poco realistica. 8

9 manutenzioni straordinarie - circolare 27/E Tali oneri civilisticamente devono essere capitalizzati ad incremento del costo del bene cui si riferiscono, il nuovo importo sarà ammortizzato secondo la nuova vita utile stimata dopo la manutenzione straordinaria. Fiscalmente, secondo quando disposto dalla circolare 10/E del , i costi integrati saranno ammortizzabili continuando ad utilizzare la normale aliquota ordinaria; l effetto eclatante sarà in parte di diminuire la durata dell ammortamento e, soprattutto, quello di aumentarne l importo. Il maggiore ammortamento fiscali rispetto a quanto operato in bilancio sarà gestibile nel prospetto extracontabile alla dichiarazione. 9

10 Se ipotizziamo che un bene materiale di euro acquistato nel 2005 sia ammortizzabile al 20% annuo e, sullo stesso bene operiamo una manutenzione straordinaria nel 2008 di euro, che provoca un allungamento della vita residua da due a cinque anni, avremo: ESERCIZI IMPUTAZIONE A CONTO ECONOMICO AMMORTAMENTO FISCALMENTE CONSENTITO GESTIONE EXTRACONTABILE

11 leasing finanziario Il d.lgs. n. 38, art.11, ha integrato l art. 109 del Tuir consentendo, come meglio chiarito anche dalla circolare 27/E, la gestione extracontabile delle operazioni di leasing finanziario. Le società che dal 2005 rileveranno le operazioni in oggetto utilizzando il metodo finanziario non perderanno il temporaneo beneficio fiscale del metodo dei canoni (art. 102 del Tuir), le differenze tra i due metodi saranno gestibili extracontabilmente. Pertanto, negli anni in cui gli interessi inclusi nei canoni e l ammortamento sui beni saranno più bassi dei canoni contrattuali, fiscalmente deducibili, si formeranno temporanee riserve in sospensione d imposta che si riverseranno (salvo una loro distribuzione) quando gli elementi indicati avranno un andamento opposto (interessi ed ammortamenti superiori ai canoni). 11

12 Altre modifiche introdotte dal Decreto Dlgs 38/2005 Art. 83 c 1 Dlgs. a) nell'articolo 83, comma 1, dopo le parole: "d'imposta,", sono inserite le seguenti: "aumentato o diminuito dei componenti che per effetto dei principi contabili internazionali sono imputati direttamente a patrimonio"; Solo per i componenti che rilevano ai fini del Tuir (es. IAS 8)- integra il principio per ilrisultato del bilancio è il punto di partenza per il calcolo del reddito imponibile 12

13 Spese pluriennali In un primo momento non era stato previsto un doppio binario per gli oneri pluriennali ovvero per: costi di impianto e di ampliamento; costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità. Questa situazione è cambiata con la manovra Prodi grazie all introduzione, anche per tali oneri, della possibile gestione fiscale separata da quella civilistica[1] disposizione che trova applicazione per le spese sostenute a decorrere dal periodo d imposta successivo alla data del 4 luglio 2006 (rigo EC5). [1]art. 37, comma 47, del decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, ha modificato l art. 109, comma 4, lett. b), secondo periodo, del TUIR. Art. 108 c 3 (Altre spese pluriennali) c) nell'articolo 108, comma 3, e' aggiunto (con il dlgs 38) in fine il seguente periodo: "Le medesime spese, non capitalizzabili per effetto dei principi contabili internazionali, sono deducibili in quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi."; Altre spese relative a più esercizi deducibili nei limiti della quota imputabile a ciascun esercizio: differimento fiscale dell imputazione totale a conto economico prevista dagli IAS 13

14 Altre spese pluriennali Se non si applicano gli IAS valgono le previgenti regole: deduzione nel limite della quota imputabile in ciascun esercizio ; di fatto, si seguono quindi le disposizioni civilistiche. Non può farsi a meno di notare come trattasi di una disposizione che penalizza le società che utilizzeranno i principi contabili internazionali creando una discriminazione con le altre per le quali, proprio la mancata applicazione degli Ias, consentirà di applicare la previgente disciplina fiscale. 14

15 Le imputazioni dirette a PN Art. 109 c 4 Dlgs d) nell'articolo 109, comma 4, sono apportate le seguenti modificazioni: 1) nell'alinea, dopo il primo periodo, e' inserito il seguente: "Si considerano imputati a conto economico i componenti imputati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili internazionali"; 15

16 Art. 110 Dlgs e) all'articolo 110, sono apportate le seguenti modificazioni: 1) al comma 1: a) alla lettera b), il secondo periodo e' sostituito dal seguente: "Tuttavia per i beni materiali e immateriali strumentali per l'esercizio dell'impresa si comprendono nel costo gli interessi passivi iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge"; b) la lettera c) e' sostituita dalla seguente: "c) Il costo dei beni rivalutati, diversi da quelli di cui all'articolo 85, comma 1, lettere a), b) ed e), non si intende comprensivo delle plusvalenze iscritte, ad esclusione di quelle che per disposizione di legge non concorrono a formare il reddito. Per i beni indicati nella citata lettera e) che costituiscono immobilizzazioni finanziarie le plusvalenze iscritte non concorrono a formare il reddito per la parte eccedente le minusvalenze dedotte ; Non cambia la sostanza della norma per la modifica alla lettera a) Disciplina delle plusvalenze iscritte per la modifica alla lettera b) 16

17 2) il comma 3 e' sostituito dal seguente: "3. La valutazione secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio dei crediti e debiti in valuta, anche sotto forma di obbligazioni, di titoli cui si applica la disciplina delle obbligazioni ai sensi del codice civile o di altre leggi o di titoli assimilati, non assume rilevanza. Si tiene conto della valutazione al cambio della data di chiusura dell'esercizio delle attivita' e delle passivita' per le quali il rischio di cambio e' coperto, qualora i contratti di copertura siano anche essi valutati in modo coerente secondo il cambio di chiusura dell'esercizio"; 3) il comma 4 e' abrogato; Irrilevanza delle differenze cambio 17

18 La gestione delle scorte Irrilevanza, in caso di applicazione degli IAS, delle plusvalenze emergenti per il passaggio: Dalla valutazione LIFO ad altre; Dalla valutazione a costo a stato di avanzamento (WIP) Art. 13 d.lgs