2. Gli immobili a prevalente destinazione abitativa interessati dalla aliquota Iva agevolata

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2 Si rammenta al riguardo che il Ministero delle finanze, con la C.M. n. 247/E, par. 2.1, del 29 dicembre 1999, aveva chiarito che sono fatte salve le disposizioni più favorevoli previste dalla tabella A, parte III, numero 127-duodecies, del D.P.R. n. 633/1972 (in tema di interventi di manutenzione straordinaria di cui alla lett. b) dell art. 31, della L. n. 457/1978, degli edifici di edilizia residenziale pubblica) e, più in generale, quelle individuate dai numeri 127-terdecies e 127-quaterdecies, relative ad interventi di recupero di cui alle lett. c), d) ed e) dello stesso art. 31. Con la recente C.M. n. 71/E del 7 aprile 2000 sono stati dati ulteriori chiarimenti su taluni aspetti della disposizione agevolativa; chiarimenti articolati nei seguenti punti: - immobili interessati all agevolazione; - tipologia degli interventi agevolati; - operazioni agevolate (prestazioni professionali, subappalti e fornitura di beni); - beni significativi ed altri beni forniti nell ambito degli interventi di recupero; - fatturazione delle operazioni agevolate. 2. Gli immobili a prevalente destinazione abitativa interessati dalla aliquota Iva agevolata La Circolare chiarisce che sono interessati all agevolazione i fabbricati e le parti di fabbricati a prevalente destinazione abitativa, e segnatamente: a) le unità immobiliari classificate nelle categorie catastali da A1 ad A11, ad eccezione della categoria A 10, indipendentemente dal loro concreto utilizzo. Non sono rilevanti al riguardo le caratteristiche e la tipologia complessiva dell edificio in cui sono comprese le unità immobiliari abitative, nè l uso, eventualmente diverso, cui siano in fatto adibite (ad esempio, un unità abitativa, di fatto, utilizzata come studio professionale), nè l utilizzo diretto o meno delle unità abitative da parte del proprietario. L agevolazione si applica pertanto ai lavori eseguiti sulle singole unità abitative, anche nel caso in cui risulti prevalente la destinazione non abitativa dell edificio. L aliquota agevolata del 10% deve intendersi applicabile anche alle abitazioni rurali ancora iscritte al catasto terreni, semprechè la costruzione sia a destinazione prevalentemente abitativa (cfr. Circ. Assonime n. 18/2000, par ). 2

3 b) le parti comuni di fabbricati a prevalente destinazione abitativa. Come già chiarito dalla C.M. 29 dicembre 1999, n. 247/E, par. 2.1, la prevalenza della destinazione abitativa si realizza quando più del 50% della superficie dei piani sopra abbia una destinazione abitativa privata (non è invece necessario che ricorra l ulteriore condizione prevista dalla L. n. 408/ c.d. legge Tupini e cioè che la superficie destinata ad eventuali negozi sia contenuta nel 25% dei piani sopra terra). Qualora sussista tale condizione, l agevolazione si applica anche alla quota di parti comuni pertinente ad unità immobiliari aventi diversa destinazione (ad esempio, la tinteggiatura della facciata di un intero fabbricato è soggetta ad aliquota ridotta anche per la parte riferibile ad uffici e negozi: in tal senso cfr. il comunicato stampa del Ministero delle finanze del 26 gennaio 2000 e Circ. Assonime n. 18/2000, par ); c) gli edifici di edilizia residenziale pubblica caratterizzati dalla prevalente destinazione abitativa. Rientrano in questa categoria tutti quei fabbricati realizzati dagli enti pubblici territoriali e dagli IACP e loro consorzi, fruenti del pubblico intervento statale ovvero di finanziamenti con fondi pubblici, adibiti a dimora di soggetti privati (cfr. la C.M. n. 151/E del 9 luglio 1999 che ha definito il concetto di edilizia residenziale pubblica ); d) gli edifici assimilati alla case di abitazione non di lusso, ai sensi dell art. 1, della L. n. 659/1961, a condizione che costituiscano stabile residenza delle collettività che vi alloggiano (ad esempio gli orfanotrofi, gli ospizi, i brefotrofi, i conventi). Se l edificio è destinato in parte a finalità abitative e la parte abitativa rappresenta più del 50% della superficie, rientrano tra gli interventi ad aliquota agevolata solo le opere che interessano le parti comuni dell edificio e solo quelle che interessano la parte abitativa. Sono invece esclusi gli altri edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso individuati dalla citata L. n. 659/1961, non idonei a costituire una stabile residenza, quali le scuole, gli ospedali, le caserme, le case di cura, colonie climatiche (cfr. C.M. n. 151/E del 9 luglio 1999); e) le pertinenze di immobili abitativi, individuate in base al disposto dell art. 817 c.c.. Tali pertinenze (cantine, box) rientrano nell ambito applicativo dell agevolazione 3

4 non in ragione della loro classificazione catastale ma in quanto costituiscono una parte complementare dell unità abitativa principale ( 1 ). Si precisa, infine, che l aliquota ridotta è applicabile anche agli interventi di recupero che interessano la sola pertinenza dell unità immobiliare adibita ad uso abitativo ancorchè situata in un edificio privo di tale destinazione. 3. La tipologia degli interventi agevolati Come ricordato in premessa, l art. 7, comma 1, lett. b), della L. 23 dicembre 1999, n. 488, concerne sostanzialmente gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria effettuati su fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata individuati alle lett. a) e b) dell art. 31, della L. n. 457/1978. La circolare in esame chiarisce che gli interventi di manutenzione ordinaria rientranti nell ambito di applicazione dell agevolazione sono quelli diretti al mantenimento (e quindi alla riparazione) degli elementi di finitura e degli impianti tecnologici che non comportino il loro rinnovo. Ai fini che interessano, tuttavia, la distinzione fra manutenzione ordinaria e straordinaria non ha particolare rilievo, nel senso che è agevolata sia la riparazione che il rinnovo o sostituzione degli elementi della costruzione, a prescindere dalle modalità attraverso le quali essi sono realizzati. Devono così comprendersi fra gli interventi agevolati anche le prestazioni di manutenzione obbligatoria (impianti elevatori e di riscaldamento), a fronte delle quali vengono corrisposti dei canoni annui, che si concretizzano in verifiche periodiche e nel ripristino della funzionalità, sostituendo eventualmente pezzi o parti degli impianti stessi (cfr. anche la Circ. Assonime, n. 25/2000, par. 2). Sono invece escluse dall agevolazione, e sono quindi soggette ad imposta ordinaria, le prestazioni complesse, che pur comprendendo anche opere di manutenzione, comportino anche altre prestazioni per le quali non è indicato un corrispettivo distinto (ad esempio, la copertura assicurativa della responsabilità civile verso terzi). In tal caso, data la unitarietà del corrispettivo, esse sono soggette all aliquota ordinaria. Tra le opere di manutenzione straordinaria si possono indicare, ad esempio la sostituzione o l eventuale modifica degli infissi interni e dei serramenti e gli interventi 1 Si considerano beni pertinenziali, come recepito dall art. 18, comma 4, della L. n. 133/1999, le cose immobili di cui all art. 817 c.c., classificate o classificabili in categorie diverse da quelle ad uso abitativo, destinate ed effettivamente utilizzate in modo durevole a servizio delle unità immobiliari adibite ad abitazione principale delle persone fisiche, sul punto cfr. ns. Crc. inf. n. 24/

5 diretti al risparmio energetico (realizzazione di centrali termiche e degli impianti di ascensore). 4. Le operazioni agevolate (prestazioni professionali, subappalti e fornitura di beni) L agevolazione interessa, com è noto, le prestazioni di servizi aventi ad oggetto la realizzazione degli interventi di recupero, senza che rilevi la causa del contratto in base al quale esse sono poste in essere. Gli interventi, dunque, possono derivare tanto da contratti d appalto quanto da altre tipologie contrattuali (ad esempio, contratti d opera). La citata C.M. n. 71/E chiarisce che sono escluse dall ambito applicativo dell agevolazione le prestazioni di servizi: - rese in esecuzione di contratti di subappalto. L agevolazione implica infatti la unitarietà della prestazione, nell ambito della quale deve essere operato il raffronto tra il valore complessivo della prestazione e quello dei beni forniti nell ambito dell intero intervento; raffronto che non è possibile operare nell ambito del contratto di subappalto. Inoltre la direttiva comunitaria n. 99/85/CE individua come beneficiari dell agevolazione solo i committenti dell intervento, ordinariamente identificabili nei consumatori finali della prestazione, mentre nel caso il beneficiario sarebbe l impresa subappaltante. Di conseguenza sia i subappalti che le cessioni di beni resi nei confronti dell appaltatore o del prestatore d opera sono soggette all aliquota Iva ordinaria, mentre quella agevolata (10%) sarà applicabile solo nella successiva fase di riaddebito al committente dei predetti beni e servizi, atteso che i medesimi confluiranno nel valore globale dell intervento di recupero; - quelle che interessano le prestazioni rese dai professionisti (ingegneri, architetti, geometri), in quanto non attengono direttamente all intervento esecutivo nè possono esse incentivare l impiego di manodopera; i corrispettivi relativi sono quindi soggetti all aliquota Iva ordinaria del 20%. - quelle, infine, che interessano le forniture di beni effettuate da soggetti diversi da quelli che eseguono gli interventi di recupero e gli acquisti effettuati direttamente dai committenti, atteso che, come affermato nella nostra precedente circolare n. 5

6 1/2000, la ratio della norma non è quella di agevolare la cessione di merci bensì quella di incentivare gli interventi di recupero, agevolando anche la fornitura di beni. Fatte salve le norme di maggior favore, si ricorda comunque che all acquisto diretto da parte del committente dei beni necessari per gli altri interventi di restauro, risanamento e ristrutturazione edilizia, di cui alle lett. c) e d) dell art. 31, della L. n. 457/1978, si applica l aliquota Iva del 10%, ad eccezione degli acquisti di materie prime e semilavorate, come previsto dalla tabella A, parte III, al n. 127-terdecies, del D.P.R. n. 633/1972. In ogni caso rientrano nella agevolazione delle prestazioni di servizi le forniture di beni, ancorché essi abbiano un valore prevalente rispetto a quello della prestazione di lavoro. 5. I beni significativi ed altri beni forniti nell ambito degli interventi di recupero La C.M. n. 71/E fornisce ulteriori precisazioni in merito ai beni c.d. significativi, individuati dal D.M. 29 dicembre 1999 ( 2 ), precisando che l agevolazione si applica anche alle materie prime e semilavorate ed agli altri beni utilizzati negli interventi di recupero. L elenco dei beni indicati nel citato D. M. 29 dicembre 1999 deve ritenersi tassativo, ancorchè esso vada inteso in senso generico e non tecnico (ad esempio, tra le apparecchiature di condizionamento e riciclo dell aria devono comprendersi anche gli apparecchi per la climatizzazione). Ai fini del calcolo occorre considerare il valore complessivo della prestazione, individuare il valore dei beni significativi forniti nell ambito della prestazione medesima e sottrarlo dal corrispettivo. La differenza costituisce il limite entro il quale si applica l aliquota agevolata alla fornitura del bene significativo; sul valore residuo si applica invece l aliquota ordinaria del 20%. 2 Il DM del 29 dicembre 1999 individua i beni costituenti parte significativa del valore delle forniture, interessati dal provvedimento: - infissi interni ed esterni; - ascensori e montacarichi; - caldaie; - video citofoni; - apparecchiature di condizionamento e riciclo dell aria; - sanitari e rubinetteria da bagno; - impianti di sicurezza. 6

7 In via generale, quindi, in tutti i casi in cui il valore del bene significativo è inferiore al 50% dell intera prestazione, l aliquota agevolata del 10% si applica all intero corrispettivo. In particolare, per i beni diversi da quelli indicati vale il principio della loro attrazione nell ambito della prestazione complessiva, principio applicabile anche ai componenti dei beni significativi (ad esempio, il bruciatore di una caldaia) che sono parimenti soggetti all aliquota ridotta a condizione che rientrino nell ambito di una prestazione di servizi avente ad oggetto un intervento di recupero agevolato, a prescindere dal loro valore unitario. Quanto alla determinazione del valore dei beni da assoggettare ad aliquota agevolata, la C.M. n. 71/E rinvia a quanto disposto dall art. 13, del D.P.R. n. 633/1972, secondo il quale la base imponibile è costituita dall ammontare dei corrispettivi dovuti al cedente o al prestatore secondo le condizioni contrattuali. A tal fine il valore dei beni significativi da assumere come base imponibile è quello risultante dall accordo contrattuale stipulato dalle parti nell esercizio della loro autonomia privata. 6. La fatturazione delle operazioni agevolate Ai fini dell applicazione dell aliquota agevolata assume rilevanza la data di emissione della fattura (che, come noto, può precedere o seguire il pagamento del corrispettivo), data che deve essere compresa tra il 1 gennaio ed il 31 dicembre 2000, a prescindere da quella di inizio o di ultimazione dei lavori, che potranno essere, la prima, anteriore al 1 gennaio 2000 e, la seconda, successiva al 31 dicembre Pertanto, i lavori iniziati prima del 2000 o ultimati dopo il 2000 usufruiranno dell aliquota agevolata soltanto relativamente agli importi fatturati nell anno 2000; in particolare, gli acconti pagati nel 1999 non potranno fruire dell aliquota agevolata, che è applicabile ai presupposti posti in essere dopo il 1 gennaio Circa le modalità di fatturazione, la C.M. n. 71/E precisa che la fattura, emessa ai sensi dell art. 21, del D.P.R. n. 633/1972, deve indicare, oltre al servizio oggetto della prestazione, anche i beni di valore significativo (e cioè quelli indicati nel D.M. del 29 dicembre 1999) che sono forniti nell ambito dell intervento stesso, a prescindere dalla 7

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