Dichiarazioni. Rimborso IVA annuale: chiarimenti sulla nuova procedura di Ciro D Ardia. L adempimento

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1 Rimborso IVA annuale: chiarimenti sulla nuova procedura di Ciro D Ardia L adempimento Ai fini della richiesta di rimborso del credito annuale IVA, il passaggio dal modello al quadro VR, nell ambito della dichiarazione annuale, ha determinato criticità operative relative, tra le altre, alle modalità di revoca/variazione dalla richiesta di rimborso e all efficiacia della compilazione del rigo VR7. Riferimenti D.L. 20 agosto 1993, n. 331, artt. 41, 46 e 50 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19 Dal 2011, la procedura per la richiesta di rimborso del credito annuale è stata rivisitata. Non è infatti più prevista la presentazione del modello VR al competente agente per la riscossione, in quanto il rimborso viene richiesto tramite la compilazione del quadro VR nell ambito della dichiarazione annuale. Nonostante la semplificazione, si sono tuttavia presentate alcune difficoltà operative che hanno «appesantito» ulteriormente gli adempimenti connessi alle richieste di rimborso. Compensazione Le società che sviluppano crediti IVA annuali devono pianificare attentamente l utilizzo di tali crediti. Ciò in quanto una loro errata gestione può portare a conseguenze indesiderate nel caso in cui vengano posti in essere dei comportamenti non corretti dal punto di vista fiscale. Ad esempio, nel caso di crediti di rilevante ammontare, si deve tenere conto del limite alla compensazione, attualmente stabilito nel limite di ,90 euro (1) o di un milione di euro (2). Inoltre, sempre per quello che riguarda la compensazione, si deve tenere conto degli obblighi di utilizzo dei servizi telematici dell Agenzia delle entrate nel caso di credito superiore a euro (3) nonché dell obbligo di apposizione del visto di conformità nell ipotesi di crediti superiori a euro (4). Ulteriori limiti derivano inoltre dal divieto di compensazione in presenza di ruoli scaduti (5). Particolari avvertenze vi sono inoltre anche in relazione alla quota del credito annuale chiesta a rimborso; nel seguito si forniranno quindi alcune indicazioni operative, seguendo, come ordine di trattazione, la struttura del quadro VR (6) (cfr. Tavola nn. 1 e 2). Rigo VR1: importo chiesto a rimborso Il rigo VR1 è composto da due campi: campo 1, denominato «Importo chiesto a rimborso»; campo 2, denominato «di cui da liquidare mediante procedura semplificata». L importo da inserire al campo 1 è, ovviamente, la quota del credito annuale chiesta a rimborso, che deve coincidere con l importo inserito al rigo VX4 o al corrispondente rigo/campo del quadro RX nel caso di dichiarazione unificata (7). Ciro D Ardia - Esperto tributario - Pubblicista (1) Art. 25, comma 4 D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 e articolo 34, comma 1 legge 23 dicembre 2000, n La possibilità di elevazione del limite a euro introdotta nell art. 34, comma 1 della legge n. 388/2000 dall art. 10, comma 1, lett. b) del D.L. 1 luglio 2009, n. 78 è fino ad oggi, rimasta lettera morta. (2) Previsto dall art. 35, comma 6-ter del D.L. 4 luglio 2006, n. 223 per i soggetti che nell anno precedente hanno effettuato prestazioni di subappalto ai sensi dell art. 17, comma 6, lett. a) del D.P.R. n. 633/1972 per almeno l 80% del volume d affari. (3) Art. 37, comma 49-bis del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, così come modificato dall art. 10, comma 6 del D.L. n. 78/2009. (4) Art. 10, comma 7 del D.L. n. 78/2009. Si veda, in relazione agli obblighi di utilizzo dei servizi telematici e di apposizione del visto di conformità il provvedimento dell Agenzia delle entrate del 21 dicembre 2009, prot (5) Art. 31 D.L. 31 maggio 2010, n. 78, D.M. 10 febbraio 2011, comunicato stampa del 14 gennaio 2011, circolari 15 febbraio 2011, n. 4/E par. 12, 11 marzo 2011, n. 13/E e 13 maggio 2011, n. 20/E par. 5.4, nonché risoluzione 21 febbraio 2011, n. 18/E. (6) Le indicazioni che verranno date sono valide anche per il quadro VR della dichiarazione IVA base, tenendo conto che nello stesso non sono presenti alcuni presupposti giustificativi la richiesta di rimborso. I modelli di dichiarazione IVA sono stati approvati con i provvedimenti del 16 gennaio 2012 nn e (7) Tale coincidenza non sussiste, invece, per i soggetti che partecipano ad una procedura IVA di gruppo e chiedono il rimborso del credito proprio. 12

2 Di contro, l importo da inserire nel campo 2 rappresenta la quota del rimborso di cui si chiede l erogazione con procedura semplificata da parte del competente agente per la riscossione. Si possono, quindi, verificare tre diverse ipotesi: 1) l importo evidenziato nel campo 2 è uguale all importo inserito nel campo 1. Tutto il rimborso deve essere liquidato con procedura semplificata; 2) l importo evidenziato nel campo 2 è inferiore all importo inserito nel campo 1. In questo caso, quindi: l importo del campo 2 deve essere liquidato con procedura semplificata dall agente per la riscossione; la differenza tra il campo 1 ed il campo 2 deve essere liquidata con procedura ordinaria dal competente Ufficio dell Agenzia delle Entrate. 3)l importo evidenziato nel campo 2 è pari a zero. Tutto l importo del rimborso deve essere liquidato con procedura ordinaria dal competente Ufficio dell Agenzia delle Entrate (8). Perché differenziare gli importi? Potrebbe sembrare strano concentrarsi sulla differenziazione degli importi tra il campo 1 ed il cam- Nota: (8) L importo del campo 2 non può mai essere superiore a quello del campo 1. Tavola n. 1 - Quadro VR - dichiarazione IVA Tavola n. 2 - Quadro VR - dichiarazione IVA base 13

3 po 2, ma quest aspetto, spesso sottovalutato, è estremamente importante. In primo luogo, è da tenere presente che la quota chiesta a rimborso con procedura semplificata (evidenziata nel campo 2) deve essere computata nel limite dei ,90 o del milione di euro, insieme alla quota del credito che sarà compensata con altre imposte (9). In secondo luogo, è da rilevare la diversità di iter amministrativo tra il rimborso chiesto con procedura semplificata e quello richiesto con procedura ordinaria. Nel caso di rimborso con procedura semplificata, si ha infatti l erogazione diretta da parte dell agente della riscossione. In questo caso, se il competente Ufficio dell Agenzia delle Entrate non ha emanato un provvedimento di fermo amministrativo, l agente della riscossione è legittimato a pagare il rimborso, previa presentazione della garanzia, nei giorni successivi alla presentazione della dichiarazione (10). Di contro, nel caso di richiesta con procedura ordinaria, è previsto che il competente Ufficio dell Agenzia delle Entrate verifichi prima la spettanza del rimborso e successivamente, previa presentazione della garanzia, disponga l erogazione del rimborso stesso (11). Ciò significa che la richiesta di rimborso con procedura semplificata risulta più veloce di quella con procedura ordinaria; quanto detto, ovviamente, risulta valido in linea generale e salvo particolarità locali (12). È da evidenziare, peraltro, che la procedura semplificata non è mai ammessa nel caso di soggetti cessati e soggetti sottoposti a procedure concorsuali (13). SOLUZIONI OPERATIVE Procedura semplificata e ordinaria per il rimborso Nel caso di rimborso con procedura semplificata, si ha l erogazione diretta da parte dell agente della riscossione. In questo caso, se l Agenzia delle entrate non ha emanato un provvedimento di fermo amministrativo, l agente della riscossione è legittimato a pagare il rimborso, previa presentazione della garanzia, nei giorni successivi alla presentazione della dichiarazione. Nel caso, invece, di richiesta con procedura ordinaria, l Agenzia delle Entrate verifica prima la spettanza del rimborso e successivamente, previa presentazione della garanzia, dispone l erogazione del rimborso stesso. Si può revocare la richiesta di rimborso? Fino a quando veniva utilizzato il modello VR cartaceo, la revoca della richiesta di rimborso veniva fatta tramite un apposita istanza da inviare ai competenti agente per la riscossione e Ufficio dell Agenzia delle entrate; l inoltro dell istanza doveva avvenire non oltre il 90 giorno successivo al termine di presentazione della dichiarazione annuale. Con la procedura che prevede la compilazione del quadro VR nell ambito della dichiarazione annuale, per la revoca è necessario invece presentare una dichiarazione correttiva nei termini o una dichiarazione integrativa senza l inclusione del quadro VR. Se, invece, si intende variare l importo chiesto a rimborso e/o la procedura utilizzata (da semplificata a ordinaria e viceversa) deve es- (9) È comunque da tenere presente che nei limiti evidenziati vanno computate tutte le compensazioni tra imposte diverse, anche se nelle stesse non vengono utilizzati crediti IVA. Per quello che riguarda l IVA, è da tenere presente che nei limiti, oltre alla quota in compensazione, devono essere computati anche: la quota del credito annuale chiesta a rimborso con procedura semplificata (evidenziata nel campo 2 del rigo VR1); la quota del credito annuale ceduta per la partecipazione al consolidato nazionale ai fini imposte dirette; la quota del credito infrannuale utilizzata in compensazione con altre imposte. Di contro, non devono essere computate nel limite alla compensazione: la quota del credito annuale in detrazione su IVA a debito; la quota del credito annuale chiesta a rimborso con procedura ordinaria (differenza tra campo 1 e campo 2 del rigo VR1); la quota del credito infrannuale chiesta a rimborso. (10) Art. 20, comma 4 del D.M. 28 dicembre 1993, n. 567, nonché provvedimento dell Agenzia delle entrate 28 gennaio 2011, prot Per la prassi si vedano le circolari del 12 marzo 1998, n. 84 e 10 giugno 1998, n (11) Nel caso di rimborso richiesto con procedura semplificata invece, accade spesso che la documentazione necessaria per verificare la spettanza del rimborso venga richiesta dopo l erogazione del rimborso medesimo. (12) Dovute, ad esempio, a dei ritardi di lavorazione dei rimborsi da parte dell agente della riscossione. (13) Circolare 84/1998,

4 sere presentata una dichiarazione correttiva nei termini o integrativa con il quadro VR compilato in maniera esatta (14). È da evidenziare che non risultava chiaro se la revoca/variazione potesse essere effettuata solo con la dichiarazione integrativa a favore (quindi entro l anno successivo) o anche con la dichiarazione integrativa tout court (15). Con una risposta fornita dell Agenzia delle entrate (16), è stato però chiarito che la revoca di una richiesta di rimborso può essere effettuata tramite una dichiarazione integrativa a favore, da presentare nei termini previsti dall art. 2, comma 8-bis del D.P.R. n. 322/1998, vale a dire entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo (17). Rigo VR2: causale del rimborso Nel rigo VR2 deve essere indicato il presupposto del rimborso. È, quindi, possibile richiedere il rimborso del credito IVA annuale se nel 2011: a) sono state effettuate operazioni attive con un aliquota media inferiore a quella sugli acquisti; b) sono state effettuate operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% di tutte le operazioni effettuate; c) sono stati acquistati o importati beni ammortizzabili oppure sono stati acquistati beni e servizi per studi o ricerche; d) sono state effettuate prevalentemente operazioni non soggette ad imposta per effetto degli artt. dal 7 al 7-septies del D.P.R. n. 633/1972; e) vi è presenza di rappresentanza fiscale o di identificazione diretta; f) sono state effettuate cessioni non imponibili di prodotti agricoli con diritto al rimborso dell IVA «teorica»; g) vi è situazione creditoria da tre anni consecutivi; h) vi è stata cessazione di attività con conseguente chiusura della partita IVA. È comunque da tenere presente che in tutti i casi evidenziati, tranne che per le ipotesi g) e h), il credito deve essere superiore a 2.582,28 euro, anche se l importo richiesto può essere inferiore. Nel rigo VR2 va, quindi, barrata la casella relativa al presupposto legittimante il rimborso; nell ipotesi di situazione creditoria per tre anni consecutivi vanno invece compilati i righi VR3 e VR4 (cfr. infra). È da evidenziare che nel caso sia di acquisto di beni ammortizzabili che di situazione creditoria per tre anni consecutivi, è possibile evidenziare entrambi i presupposti. Righi VR3-VR4: minore eccedenza detraibile del triennio È possibile chiedere il rimborso del credito IVA annuale se le dichiarazioni relative agli anni 2009, 2010 e 2011 chiudono a credito. In questo caso può, quindi, essere richiesto il mi- (14) Provvedimento dell Agenzia delle entrate del 28 gennaio 2011, prot p (15) Sull argomento si veda Ciro D Ardia, «Dichiarazioni integrative: termini più ampi», su questa Rivista n. 8/2011. (16) Videoforum organizzato da Italia Oggi e IPSOA in data 18 gennaio (17) Nella risposta fornita dall Agenzia delle entrate è stata richiamata anche la circolare del 6 maggio 2011 n. 17, con la quale è stato evidenziato, tra l altro, che il ritardo nella presentazione della garanzia prevista dall art. 38-bis del D.P.R. n. 633/1972 non costituisce una causa di proroga del periodo di accertamento ai sensi dell art. 57, primo comma del medesimo decreto. Restano comunque da chiarire eventuali possibilità di revoca del rimborso anche oltre l anno successivo nel caso in cui la mancata erogazione dipenda dall omessa presentazione della garanzia. La circolare n. 17/E/2011 sembrerebbe infatti dare ampia libertà sia per quello che riguarda la revoca del rimborso, sia per quanto concerne il cambio da procedura semplificata a procedura ordinaria. Ulteriore elemento non affrontato riguarda il chiarimento presente nella citata circolare 17/E/2011 in base al quale «è evidente che con riferimento agli anni antecedenti il 2010, per i quali era prevista la separata presentazione del Modello VR direttamente all Agente della riscossione, la richiesta di rettifica - sia per il rimborso ordinaria che semplificato - andrà presentata a quest ultimo soggetto». Tale precisazione «scompiglia» le procedure adottate fino ad ora, considerato che, come evidenziato prima, la revoca dei rimborsi richiesti con modello VR era possibile fino al 90 giorno successivo al termine di presentazione della dichiarazione annuale. Con il chiarimento fornito sembrerebbe che i rimborsi richiesti a loro tempo con modello VR siano revocabili «liberamente», anche oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo. Ad esempio, per una richiesta relativa all anno 2008, la dichiarazione doveva essere presentata entro il 30 settembre 2009, quindi il termine per la revoca, secondo i chiarimenti forniti nel forum fiscale, sarebbe fissato al 30 settembre Si consideri che la circolare 17 è stata emanata a maggio 2011 quindi oltre il termine del 30 settembre 2010, per cui sembrerebbe permettere ampia «libertà» nella revoca dei rimborsi richiesti con modello VR. È inoltre da tenere presente che la revoca dovrebbe essere presentata non solo all Agente della riscossione, ma anche al competente Ufficio dell Agenzia delle entrate. 15

5 nore dei tre crediti, tenendo presente che: nel rigo VR3 va indicato il credito IVA maturato nel 2009 portato in detrazione/compensazione nel 2010 al netto degli importi compensati con altre imposte; nel rigo VR4 va indicato il credito IVA maturato nel 2010 portato in detrazione/compensazione nel 2011 al netto degli importi compensati con altre imposte. Procedura di gruppo - Rigo VR5: minore eccedenza di credito non trasferibile al gruppo IVA Il rigo VR5 deve essere compilato da parte dei soggetti che partecipano ad una procedura di gruppo e che intendono chiedere il rimborso del credito annuale «proprio» maturato al di fuori della procedura (18). Le attuali norme (19) prevedono, infatti, che i soggetti che partecipano ad una procedura di gruppo, sia in qualità di controllanti che di controllate, non possono trasferire al gruppo il credito annuale maturato in anni antecedenti alla partecipazione alla procedura. Se una società nell anno X matura un credito annuale e nell anno X+1 partecipa ad una procedura di gruppo, non può trasferire il credito dell anno X al gruppo. Il credito dell anno X costituisce, quindi, un credito «proprio» che può essere utilizzato in compensazione con altre imposte, chiesto a rimborso o ceduto per la partecipazione al consolidato nazionale ai fini imposte dirette (20). Inoltre, una volta che la società non parteciperà ad una procedura di gruppo, potrà utilizzare in detrazione su IVA a debito il credito «proprio», possibilità che non è invece ammessa durante la partecipazione al gruppo. Per quello che riguarda la compilazione del rigo SOLUZIONI OPERATIVE Revoca e variazione Con la procedura che prevede la compilazione del quadro VR nell ambito della dichiarazione annuale, per chiedere la revoca è necessario presentare una dichiarazione correttiva nei termini o una dichiarazione integrativa senza l inclusione del quadro VR. Se, invece, si intende variare l importo chiesto a rimborso e/o la procedura utilizzata (da semplificata a ordinaria e viceversa) va presentata una dichiarazione correttiva nei termini o integrativa con il quadro VR compilato in maniera esatta. Come chiarito dall Agenzia delle entrate, la revoca/variazione può essere effettuata tramite dichiarazione integrativa a favore entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo. VR5, le istruzioni prevedono due ipotesi diverse: la società richiedente ha partecipato ad una procedura di gruppo per gli anni 2009, 2010 e 2011; la società richiedente ha partecipato ad una procedura di gruppo solo per gli anni 2010 e La società richiedente ha partecipato ad una procedura di gruppo per gli anni 2009, 2010 e 2011 In quest ipotesi, i campi del rigo VR5 vanno così compilati: 2009, importo indicato al rigo VL10 (21) della dichiarazione relativa al 2009; 2010, importo indicato al rigo VL10 della dichiarazione relativa al 2010; (18) Nel caso di procedure di gruppo, il rimborso del credito annuale di gruppo deve invece essere richiesto dalla controllante compilando adeguatamente il prospetto IVA 26/PR, da includere nella dichiarazione annuale e da presentare in forma cartacea al competente agente per la riscossione. È da rilevare che anche per le procedure di gruppo la richiesta di rimborso si considera effettuata a seguito della trasmissione della dichiarazione della controllante, così come espressamente stabilito dal provvedimento dell Agenzia delle entrate del 17 gennaio 2011, prot Si ritiene l indicazione valida anche se riferita ai precedenti modelli in quanto era una conseguenza della «trasformazione» del modello VR in quadro VR. Si tenga inoltre presente che il provvedimento dell Agenzia delle entrate 5822/ prevede l obbligo di preventiva trasmissione della dichiarazione da parte della società che ha trasferito l eccedenza di credito chiesta a rimborso dalla controllante. (19) Art. 73, ultimo comma del D.P.R. n. 633/1972. Per la prassi si vedano le risoluzioni 14 febbraio 2008, n. 4/DPF, 11 aprile 2008, n. 151, 22 settembre 2010, n. 92, 11 maggio 2011, n. 56 e 28 luglio Si veda inoltre la circolare 19 febbraio 2008, n (20) Anche se nella prassi (risoluzioni 4/DPF/2008, 151/2008, 56/2011 e 78/2011) non è stata evidenziata la possibilità di cessione del credito per la partecipazione al consolidato nazionale, si ritiene comunque ammissibile tale modalità di utilizzo. (21) Si rammenti che il rigo VL10 deve essere compilato solo dai soggetti che partecipano ad una procedura di gruppo e deriva dalla differenza tra il rigo VL8 ed il rigo VL9. 16

6 2011, importo indicato al rigo VL10 della dichiarazione relativa al La società richiedente ha partecipato ad una procedura di gruppo solo per gli anni 2010 e 2011 In quest ipotesi, i campi del rigo VR5 devono essere così compilati: 2009, credito derivante dalla dichiarazione relativa al 2009 al netto degli importi compensati con altre imposte nel 2010 ed indicati nella dichiarazione relativa al 2010 (22); 2010, importo indicato nel rigo VL10 della dichiarazione relativa al 2010 (di fatto quest importo coincide con quello di cui al punto precedente); 2011, importo indicato nel rigo VL10 della dichiarazione relativa al La società richiedente ha partecipato ad una procedura di gruppo solo per l anno 2011 Anche se l ipotesi non è stata presa in esame dalle istruzioni per la compilazione del quadro VR, si ritiene di poter fornire le seguenti indicazioni: 2009, credito derivante dalla dichiarazione relativa al 2009 al netto degli importi compensati con altre imposte nel 2010; 2010, credito derivante dalla dichiarazione relativa al 2010 al netto degli importi compensati con altre imposte nel 2011; 2011, importo indicato al rigo VL10 della dichiarazione relativa al 2011 (di fatto l importo coincide con quello di cui al punto precedente). Altre ipotesi È comunque da tenere presente che oltre al minor credito del triennio è possibile anche l evidenziazione del presupposto relativo all acquisto di beni ammortizzabili. Tale presupposto è, infatti, utilizzabile anche in un anno successivo a quello di acquisto dei beni, sempreché la relativa eccedenza di credito non sia già stata utilizzata. Allo stesso modo, è possibile sia l evidenziazione del presupposto relativo al minor credito, sia l evidenziazione del presupposto relativo all acquisto dei beni ammortizzabili, così come previsto ordinariamente (23). Rigo VR6: contribuenti ammessi all erogazione prioritaria del rimborso Nel caso di soggetti che hanno diritto all erogazione prioritaria del rimborso, nel rigo VR6 deve essere inserito il codice relativo alla specifica situazione. L erogazione prioritaria dei rimborsi è prevista dall art. 38-bis, ultimo comma del D.P.R. n. 633/1972, il quale stabilisce che nelle ipotesi previste con appositi decreti ministeriali il rimborso deve essere erogato entro tre mesi dalla richiesta. In relazione all erogazione prioritaria sono stati emanati quattro decreti (24). In particolare, il primo di questi prevede sia una specifica ipotesi, sia le condizioni generali per quello che riguarda la possibilità di erogazione prioritaria dei rimborsi. Di contro, gli altri tre decreti rimandano alle condizioni generali previste dal primo decreto, stabilendo poi altre specifiche ipotesi. È quindi stabilito in linea generale che (25): l attività deve essere esercitata da almeno tre anni; il rimborso annuale richiesto deve essere pari o superiore a euro (26); l importo del rimborso deve essere pari o superiore al 10% dell imposta sugli acquisti effettuati. In merito alle casistiche, i decreti ministeriali ammettono all erogazione prioritaria del rimborso le seguenti ipotesi: effettuazione prevalente di prestazioni di servizi soggette a reverse charge ai sensi dell art. 17, comma 6, lett. a) del D.P.R. n. 633/1972 (27) (codice 1 da indicare nel rigo VR6); (22) Nel caso di ex controllanti di un gruppo IVA, deve essere considerato il credito derivante dal rigo VY5 del prospetto IVA 26/PR relativo al 2009 al netto degli importi indicati al rigo VL9 della dichiarazione relativa al (23) È comunque da segnalare che queste casistiche, non essendo espressamente previste, potrebbero trovare alcune «resistenze» nei competenti Uffici dell Agenzia delle entrate. (24) DD.MM. 22 marzo 2007, 25 maggio 2007, 18 luglio 2007 e 21 dicembre (25) D.M. 22 marzo (26) Nel caso di crediti trimestrali, il rimborso richiesto deve essere pari o superiore a euro. (27) D.M. 22 marzo

7 soggetti titolari del codice ATECOFIN (ora codici ATECO e ) relativo al recupero e preparazione per il riciclaggio di cascami e rottami metallici (28) (codice 2 da indicare nel rigo VR6); soggetti titolari del codice ATECOFIN (ora codice ATECO ) relativo ai produttori di zinco, piombo, stagno e semilavorati (29) (codice 3 da indicare nel rigo VR6); soggetti titolari del codice ATECOFIN (ora codice ATECO ) relativo ai produttori di alluminio e semilavorati (30) (codice 4 da indicare nel rigo VR6). Rigo VR7: contribuenti subappaltatori La casella deve essere barrata da parte dei soggetti che nel 2011 hanno effettuato prestazioni di subappalto in reverse charge ai sensi dell art. 17, comma 6, lett. a) del D.P.R. n. 633/1972 per almeno l 80% del volume d affari. Tali soggetti possono effettuare la compensazione tra imposte diverse fino al limite di un milione di euro (31). In senso analogo, il limite di un milione di euro si applica per la quota del rimborso erogabile con procedura semplificata (32). Le istruzioni per la compilazione del rigo VR7, peraltro, non chiariscono se la compilazione del rigo VR7 abbia efficacia costitutiva o una semplice efficacia dichiarativa. In altre parole, la compilazione del rigo VR7 è indispensabile per avvalersi del maggior limite di un milione di euro o risulta essere solo una «segnalazione» anche per potersi avvalere del maggior limite ai fini del rimborso con procedura semplificata? Si ritiene che l efficacia sia semplicemente dichiarativa, in base a due motivi: innanzitutto, la norma che prevede l aumento del limite alla compensazione ad un milione di euro (33) non stabilisce alcun adempimento SOLUZIONI OPERATIVE Innalzamento del limite del rimborso con procedura semplificata Poiché la norma che prevede l aumento del limite alla compensazione ad un milione di euro non stabilisce alcun adempimento particolare al fine di avvalersene, il quadro VR deve essere compilato solo dai soggetti che richiedono il rimborso annuale. L elevazione del limite alla compensazione ad un milione di euro può, invece, riguardare anche soggetti che non richiedono alcun rimborso. particolare al fine di avvalersi del predetto maggior limite; in secondo luogo, il quadro VR deve essere compilato solo dai soggetti che richiedono il rimborso annuale. L elevazione del limite alla compensazione ad un milione di euro può invece riguardare anche soggetti che non richiedono alcun rimborso. Un problema di ordine pratico che può sorgere riguarda la possibilità che la casella venga barrata al fine di richiedere con procedura semplificata un rimborso di ammontare pari ad un milione di euro o comunque di importo superiore a euro ,90. In questo caso l agente della riscossione si troverebbe a dover erogare un rimborso di importo superiore a quello consentitogli normalmente. È evidente che il problema dovrebbe essere risolto dal competente Ufficio dell Agenzia delle entrate, che dovrebbe verificare l effettiva sussistenza delle condizioni che legittimano l innalzamento del limite (34) e comunicare il risultato all agente per la riscossione. Rigo VR8: attestazione delle società e degli enti operativi La casella va barrata al fine di evidenziare la situazione di operatività, secondo quanto previsto (28) D.M. 25 maggio (29) D.M. 18 luglio (30) D.M. 21 dicembre (31) In base a quanto previsto dall art. 35, comma 6-ter del D.L. 4 luglio 2006, n La generalità dei soggetti può invece compensare fino al limite di ,90 euro, in base a quanto previsto dall art. 25, comma 4 del D.Lgs 9 luglio 1997, n. 241 e dall art. 34, comma 1 della legge 23 dicembre 2000, n (32) Circolare 29 dicembre 2006, n (33) Cfr. nota 31. (34) È evidente che la verifica delle condizioni per l innalzamento del limite dovrebbe essere limitata all analisi della dichiarazione annuale IVA, fermo restando il fatto che se successivamente dovesse acclararsi l insussistenza delle condizioni richieste si configurerebbe una violazione di indebita compensazione. 18

8 dall articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724; ciò in quanto per i soggetti non operativi non è possibile richiedere il rimborso del credito IVA annuale (35). È da evidenziare che quando era in vigore la procedura di richiesta del rimborso annuale col modello VR (36) l apposizione della firma nell apposito spazio era sostitutiva della dichiarazione di atto notorio normalmente prevista. Con la barratura della casella nel quadro VR, di contro, gli adempimenti non sono esauriti, considerato che è comunque richiesta la presentazione della dichiarazione sostitutiva al fine di attestare la sussistenza delle condizioni di operatività. La predetta dichiarazione deve essere presentata, a seconda delle ipotesi, all agente della riscossione e/o al competente Ufficio dell Agenzia delle entrate. Di sicuro, in un ottica semplificativa, sarebbe stato meglio se la barratura della casella avesse sostituito la presentazione della predetta dichiarazione di operatività. Un problema di ordine pratico evidenziato nel corso del 2011 (in relazione alla richiesta di rimborso del credito maturato nel 2010) è che numerosi soggetti, pur essendo obbligati a barrare la casella del rigo VR8 ed a presentare la prescritta dichiarazione sostitutiva, non effettuavano la barratura della casella. In quest ipotesi, quindi, sorgeva un dubbio: la mancata barratura della casella faceva diventare improcedibile il rimborso (37) o era sufficiente la successiva presentazione della dichiarazione sostitutiva? Molti Uffici hanno richiesto solo la presentazione della dichiarazione sostitutiva, senza obbligare alla presentazione di una dichiarazione correttiva nella quale barrare la casella del rigo VR8. Rigo VR9: contribuenti virtuosi L art. 38-bis, commi 7 ed 8 del D.P.R. n. 633/1972 prevede la possibilità di esonero dalla garanzia, per contribuenti cd. virtuosi. SOLUZIONI OPERATIVE Quadro VR8: mancata barratura e dichiarazione sostitutiva Nel caso in cui, pur essendo obbligati a barrare la casella del rigo VR8 ed a presentare la dichiarazione sostitutiva, non si sia effettuato la barratura della casella, è sufficiente la sola presentazione della dichiarazione sostitutiva, senza obbligare alla presentazione di una dichiarazione correttiva nella quale barrare la casella del rigo VR8. Senza entrare nel merito dei requisiti per l esonero (38), è da evidenziare che nella compilazione del rigo in esame si ritrovano le stesse problematiche di ordine pratico già evidenziate in relazione alla dichiarazione di operatività. I soggetti che ritengono di essere «virtuosi» devono infatti barrare la casella 1 presente nel rigo ed inserire l importo per il quale ritengono di avere diritto all esonero nel campo 2. Tali indicazioni, peraltro, non sostituiscono l apposita richiesta di esonero che deve essere presentata, a seconda delle ipotesi, all agente della riscossione e/o al competente Ufficio dell Agenzia delle entrate. Anche qui, in un ottica semplificativa, sarebbe stato meglio se la compilazione del rigo VR9 fosse stata considerata sostitutiva dell apposita richiesta di esonero, così come già accade per i rimborsi infrannuali (39). La circolare n. 9/E del 14 gennaio 2011 ha fornito chiarimenti in relazione alla precedente procedura la quale prevedeva che per richiedere l esonero dalla garanzia per contribuenti virtuosi, si dovesse (35) Per i soggetti non operativi è inoltre preclusa la compensazione del credito annuale con altre imposte, nonché la sua cessione ai sensi dell articolo 5, comma 4-ter del D.L. 14 marzo 1988, n. 70. In talune ipotesi può inoltre verificarsi la perdita definitiva del credito IVA. (36) Si rammenti che fino al 2010 per il credito 2009, la richiesta di rimborso veniva effettuata tramite il modello VR cartaceo, che doveva essere presentato al competente agente per la riscossione. (37) In quanto non era stata attestata la propria operatività anche se in «prima battuta». (38) Ciro D Ardia, «Contribuenti virtuosi: casi di esonero da garanzia per i rimborsi IVA», su questa Rivista n. 6/2011. (39) Infatti la compilazione del rigo TD7 dei modelli IVA TR è sostitutiva della presentazione dell apposita dichiarazione di atto notorio. Si tenga comunque presente che è prevista l approvazione dei nuovi modelli IVA TR nei quali verrà tenuto conto sia dell innalzamento dell aliquota ordinaria al 21%, sia del nuovo presupposto inserito all art. 38-bis del D.P.R. n. 633/1972, dall articolo 8, comma 1, lett. h) della legge 15 dicembre 2011, n. 217 (cd. Legge comunitaria 2010). 19

9 allegare al modello VR cartaceo la prescritta dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Si ritiene che le indicazioni fornite siano applicabili, con gli opportuni adattamenti, anche alla nuova procedura che prevede la compilazione del rigo VR9 del quadro VR. È possibile, quindi,che si verifichino le seguenti casistiche: il rigo VR9 è stato compilato; il rigo VR9 non è stato compilato; PER SAPERNE DI PIÙ L IVA C. D Ardia, «L utilizzo del credito infrannuale IVA: possibilità e limiti», n. 2/2012 pag. 20 C. D Ardia, «Contribuenti «virtuosi»: casi di esonero da garanzia per i rimborsi IVA», n. 6/2011 pag. 24 Rigo VR9 compilato Nel caso di compilazione del rigo VR9, il richiedente dovrà presentare la dichiarazione sostitutiva, a seconda dei casi, al competente agente della riscossione e/o al competente Ufficio dell Agenzia delle entrate (40). Eventuali ritardi nella presentazione della dichiarazione sostitutiva non potranno determinare decadenze dal beneficio, ma unicamente uno slittamento nell erogazione del rimborso. Rigo VR9 non compilato Ben diversa è la situazione nel caso in cui il rigo VR9 non sia compilato e, quindi, il richiedente si sia accorto tardivamente di avere diritto all esonero per «virtuosità». Così come evidenziato dalla circolare 9/E/2011: nel caso di rimborso richiesto con procedura semplificata, la dichiarazione sostitutiva dovrà essere presentata al competente agente per la riscossione entro i 40 giorni successivi alla trasmissione della dichiarazione; nel caso di rimborso richiesto con procedura ordinaria, la dichiarazione sostitutiva dovrà essere presentata al competente Ufficio dell Agenzia delle entrate al più tardi insieme alla documentazione contabile richiesta per verificare la spettanza del rimborso. Dubbi sorgono, invece, in merito alla possibilità di presentare una nuova dichiarazione IVA con il rigo VR9 del quadro VR compilato. Si dovrebbe ritenere ammissibile tale possibilità fermo restando che in questo caso l ordine di trattazione della relativa pratica di rimborso andrebbe «in coda» alle altre già in carico ai competenti agente della riscossione e Ufficio dell Agenzia delle entrate (41). Per un riepilogo, cfr. Tavola n. 3. (40) Per quello che riguarda l agente della riscossione, cfr. provvedimento 5822/ (41) Sul punto si veda, in particolare, la circolare dell 11 agosto 1993 n

10 Tavola n. 3 - riepilogo 21