Studio professionale ragionieri associati Migli Fedi Cinini

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1 Studio professionale ragionieri associati Migli Fedi Cinini Scali Olandesi n LIVORNO Rag. Marco Migli - Commercialista Tel Rag. Michele Cinini - Commercialista Fax Rag. Luciano Fedi Consulente del Lavoro Info@studioragionieriassociati.it C.F. e P.I Spett.le Clientela Livorno, 02 Novembre 2009 Oggetto: L AGEVOLAZIONE TREMONTI -TER CIRCOLARE 44/E DEL 27 OTTOBRE 2009 DELL AGENZIA DELLE ENTRATE. L Agenzia delle Entrate è recentemente intervenuta al fine di chiarire alcuni aspetti relativi all applicazione della Detassazione degli investimenti in macchinari, conosciuta come Tremonti - ter ed introdotta dalla dall art. 5 del D.L. n. 78/2009, convertito in Legge n. 102/2009. Con la presente, si analizzano i chiarimenti forniti dall Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 44/E del 27 Ottobre 2009; si rimanda comunque alle due precedenti circolari del nostro studio del 14 Luglio e 17 Agosto Come noto l articolo 5, del D.L. n. 78/2009, prevede che i titolari di reddito d impresa possono escludere dalla tassazione gli acquisti di nuovi macchinari e di nuove apparecchiature effettuati in un determinato periodo temporale. L agevolazione può essere così riassunta: a) Destinatari. Titolari di reddito d impresa (non di lavoro autonomo) a prescindere dalla veste giuridica e dal regime adottato; b) Beni agevolabili. Nuovi macchinari e nuove apparecchiature comprese nella divisione 28 della Tabella Ateco 2007; c) Ambito temporale. Investimenti effettuati dal Luglio 2009 al 30 Giugno 2010; d) Fruizione dell agevolazione. Nel mod. UNICO 2010 periodo d imposta 2009, per gli investimenti dall 1 Luglio 2009 al 31 Dicembre 2009; nel mod. UNICO 2011 periodo d imposta 2010, per gli investimenti dall 1 Gennaio 2010 al 30 Giugno 2010; e) Misura della tassazione. 50 per cento del costo dell'investimento che comprende anche gli oneri accessori di diretta imputazione ed è al netto di eventuali contributi concessi; f) Revoca dell agevolazione. Se prima del secondo periodo d imposta successivo all acquisto del bene lo stesso viene ceduto a terzi o destinato a finalità estranee all esercizio d impresa. L Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 44/E del 27 Ottobre 2009 ha fornito interessanti chiarimenti con particolare riferimento ai soggetti interessati all agevolazione, ai beni agevolabili e alle modalità di fruizione della stessa. SOGGETTI INTERESSATI ALL AGEVOLAZIONE L Agenzia conferma che l agevolazione è applicabile da parte di tutti i soggetti residenti nel territorio dello Stato esclusivamente sul reddito di impresa.

2 Ne consegue, quindi, che la stessa, non é usufruibile dai soggetti titolari di reddito di lavoro autonomoprofessionisti. L Agenzia precisa altresì che l agevolazione è usufruibile dal soggetto interessato indipendentemente dalla natura giuridica, dalla dimensione e dal settore produttivo di appartenenza e che per la stessa non rileva l eventuale determinazione del reddito d impresa con criteri forfetari, l applicazione di regimi d imposta sostitutivi e l adozione di regimi contabili semplificati. Rientrano quindi, a titolo esemplificativo ma non esaustivo, una serie di soggetti come i contribuenti minimi e coloro che si avvalgono del regione delle nuove iniziative produttive. Per quanto riguarda sempre l ambito soggettivo, la Circolare n. 44/E, conferma che: - anche le persone fisiche che iniziano l attività, o le società costituite dal 1 Luglio 2009 al 30 Giugno 2010 possono usufruire dell agevolazione; - i contribuenti che, ex D.Lgs. n. 334/99, svolgono attività considerate come a rischio di incidenti sul lavoro al fine di beneficiare dell incentivo in esame, devono essere in possesso della documentazione attestante l adempimento degli obblighi e delle prescrizioni previste da tale Decreto. Tutti i soggetti che intendono usufruire dell agevolazione in commento hanno l onere di documentare i costi sostenuti per gli investimenti agevolabili. BENI OGGETTO DELL INVESTIMENTO AGEVOLATO L Agenzia delle Entrate nella citata Circolare n. 44/E, dopo aver confermato che i beni oggetto dell investimento devono essere nuovi e riconducibili ai macchinari ed alle apparecchiature comprese nella divisione 28 della Tabella Ateco 2007 di cui al Provvedimento , fornisce i seguenti chiarimenti: - la Tremonti - ter, a differenza delle precedenti versioni, riguarda anche i beni non strumentali ad esclusione dei soli beni merce. Infatti dalla circolare si evince che le acquisizioni di beni nuovi compresi nella divisione 28 della tabella ATECO 2007 (Fabbricazione di macchinari ed apparecchiature n.c.a.) comunque impiegati all interno del processo produttivo, ma con esclusione di quelli trasformati o assemblati per l ottenimento di prodotti destinati alla vendita. Sono ovviamente esclusi dall agevolazione i beni autonomamente destinati alla vendita (c.d. beni merce) ; - la citata Tabella Ateco 2007, divisione 28, va utilizzata per individuare i beni agevolabili, indipendentemente dal settore produttivo di appartenenza del soggetto interessato, non rilevando, che il soggetto che li cede abbia un codice attività risultante dalla Dichiarazione di inizio attività, variazione dati o cessazione attività ai fini IVA (quale attività prevalente o non prevalente) appartenente alla divisione 28 ; - è agevolabile anche l investimento di un bene che, compreso nella citata divisione 28, è parte di impianti e strutture più complessi già esistenti non compresi nella citata divisione; - è agevolabile anche l investimento di un bene che, non compreso nella citata divisione 28, costituisce una dotazione dell investimento (agevolabile), intesa quale componente o parte indispensabile al funzionamento dello stesso (ad esempio, computer e software necessari a far funzionare i macchinari e le apparecchiature); - la fruizione dell agevolazione non è condizionata dall entrata in funzione del bene oggetto dell investimento; - l'agevolazione è garantita nelle ipotesi di beni realizzati da terzi, in appalto, ovvero in economia da parte dell'interessato, nonché per quelli acquisiti in leasing. L Agenzia estende il beneficio anche ai beni acquistati con patto di riservato dominio, ex art del c.c. In merito dalla Circolare n. 44/E si può desumere che l agevolazione non spetta, invece, per l acquisizione dei beni mediante leasing operativo. Tale schema contrattuale consiste nella locazione di beni per un periodo di tempo commisurato alla loro vita economica e si caratterizza per il fatto che l utilizzatore non ha diritto di riscattare dalla società di leasing i beni alla fine del contratto ; - il bene agevolabile può essere stato prodotto da imprese italiane o estere. IL REQUISITO DELLA NOVITÀ Come noto, in sede di conversione in legge del Decreto Legge n. 78/2009 è stato introdotto il requisito della novità dei beni agevolabili. Sul punto la Circolare n. 44/E, dopo aver evidenziato che tale requisito non ha portata innovativa, ma è meramente ricognitiva di un principio desumibile dalla ratio dell agevolazione precisa che anche i beni agevolabili oggetto di un investimento effettuato nel periodo dal 1 Luglio 2009 al 4 Agosto 2009 (giorno antecedente all entrata in vigore della legge di conversione) devono possedere il requisito della novità. Il requisito della novità sussiste, precisa l Agenzia, anche nei casi di:

3 - nuovo macchinario mai entrato in funzione ed utilizzato solo a scopo dimostrativo o per esposizione; - beni complessi realizzati in economia anche con l apporto di beni usati purché il loro costo non risulti di prevalente entità rispetto al costo complessivamente sostenuto. DETERMINAZIONE DELL AGEVOLAZIONE L Agenzia delle Entrate conferma che il valore dei beni oggetto dell investimento va individuato secondo i criteri generali contenuti nell'art. 110, comma 1, lett. a) e b), T.U.I.R., indipendentemente dalle modalità (ordinarie, forfetarie, sostitutive) di determinazione del reddito da parte del contribuente. In particolare, il costo del bene agevolabile va considerato al netto di eventuali contributi in conto impianti indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione, con l eccezione di quelli non rilevanti ai fini delle imposte sui redditi e comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione (ad esempio, spese di trasporto e di installazione). Costituisce, altresì, una componente del costo del bene agevolabile l eventuale IVA totalmente indetraibile e gli eventuali interessi passivi che ex art. 110, comma 1, lett. b), T.U.I.R., sono iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge. Con riferimento ai contributi in conto impianti l Agenzia precisa che se il diritto a percepire il contributo diviene certo in un periodo successivo all investimento agevolato il costo dell investimento va rideterminato valorizzandolo, correttamente, al netto del contributo e la maggior agevolazione fruita va rettificata in dichiarazione dei redditi con una variazione in aumento. L Agenzia, confermando che il costo degli investimenti agevolati viene imputato per competenza ex art. 109, commi 1 e 2, T.U.I.R., nel periodo dal 1 Luglio 2009 al 30 Giugno 2010, rammenta che le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale e che le prestazioni di servizi si considerano sostenute alla data in cui esse sono ultimate. BENI REALIZZATI IN APPALTO Se il bene agevolabile è realizzato da terzi, a seguito di un contratto d appalto, il relativo costo si considera sostenuto, ex art. 109, T.U.I.R., dal soggetto interessato/committente alla data di ultimazione della prestazione ovvero in caso di SAL (stati avanzamento lavori), alla data in cui l opera (macchinario o apparecchiatura) risulta verificata ed accettata dal committente. BENI REALIZZATI IN ECONOMIA Per il bene agevolabile realizzato in economia, rileveranno i correlati costi sostenuti nel periodo dal 1 Luglio 2009 al 30 Giugno 2010, applicando il criterio di competenza, ex art. 109, T.U.I.R. Sul punto l Agenzia nella Circolare indica a titolo di esempio i costi di competenza relativi: - alla progettazione dell investimento; - ai materiali acquistati ovvero quelli prelevati dal magazzino, quando l acquisto di tali materiali non sia stato effettuato in modo specifico per la realizzazione del bene; - alla mano d opera diretta; - agli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella realizzazione del bene; - ai costi industriali imputabili all opera (stipendi dei tecnici, spese di mano d opera, energia elettrica degli impianti, materiale e spese di manutenzione, forza motrice, lavorazioni esterne, ecc.). BENI IN LEASING È confermato che per i beni in leasing: - l agevolazione spetta all utilizzatore e non al concedente (società di leasing); - l importo agevolabile è individuato nel costo sostenuto dal concedente. Se, per l utilizzatore l IVA sui canoni di locazione è indetraibile assume comunque rilievo, per la determinazione del costo agevolabile l IVA pagata dal concedente sul bene acquistato. Non determina la revoca dell agevolazione la successiva cessione, del bene oggetto dell investimento, alla società di leasing nell ipotesi in cui sia stato stipulato un contratto di lease back. Il momento di effettuazione dell investimento, ai fini dell agevolazione, coincide con il momento in cui l utilizzatore entra nella disponibilità del bene. L Agenzia specifica inoltre che nel caso in cui il contratto di

4 leasing preveda la clausola di prova a favore del locatario, ai fini dell agevolazione diviene rilevante la dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte dello stesso locatario. Nell ipotesi in cui non sia prevista tale clausola e non si tratti di contratto di appalto, l investimento si deve considerare realizzato al momento della consegna al locatario. Si evidenzia che non configura un investimento agevolabile l acquisizione in proprietà del bene riscattato. Nell ipotesi in cui il bene agevolabile viene fornito da una società di leasing che ha realizzato, lo stesso, in appalto, l utilizzatore dovrà fare riferimento per la determinazione dell agevolazione ai corrispettivi che la società di leasing concedente ha liquidato, nel periodo di vigenza dell agevolazione, all appaltatore in base agli stati d avanzamento lavori. Occorre tuttavia precisare che, nel caso in cui il contratto di leasing preveda la clausola di prova a favore del locatario, ai fini dell agevolazione diviene rilevante la dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte dello stesso locatario. Infine, anche nell ipotesi in esame, si precisa che l acquisizione in proprietà del bene (a seguito di riscatto) in leasing non configura per il contribuente un autonoma ipotesi d investimento agevolabile. CONTRIBUENTI MINIMI Per i contribuenti minimi, per i quali come noto, i costi vengono rilevati in base al principio di cassa, la Circolare in commento precisa che il costo del bene agevolabile va rilevato, nel periodo di applicazione della Tremonti - ter (dall al ), secondo il principio di competenza. L Agenzia precisa altresì che non costituisce ipotesi di revoca dell agevolazione l uscita dal regime dei minimi nell ipotesi in cui l investimento agevolato determini il superamento (con riferimento ai 3 anni) dell ammontare (del limite) fissato per l acquisto dei beni strumentali (pari a Euro ,00). In merito all eventuale perdita conseguita è stato chiarito che, se la stessa si dovesse generare a seguito dell agevolazione sarà utilizzabile con le regole proprie del regime dei minimi (riportabile ai periodi d imposta successivi) indipendentemente dalle diverse modalità di determinazione del reddito adottate a seguito dell uscita dal regime stesso (ad esempio, regime di contabilità semplificato). STUDI DI SETTORE L Agenzia delle Entrate, richiamando un suo precedente chiarimento, conferma che ai fini della determinazione del valore dei beni strumentali da indicare nei modelli degli studi di settore il costo degli investimenti agevolati va assunto al lordo dell agevolazione. FRUIZIONE DELL AGEVOLAZIONE L Agenzia delle Entrate nella citata Circolare conferma che l agevolazione Tremonti - ter : - comporta una deduzione (pari al 50% del valore degli investimenti) da rilevarsi mediante una variazione in diminuzione in dichiarazione dei redditi; - rileva (esclusivamente) ai fini IRPEF ed IRES e pertanto non rileva ai fini IRAP. La fruizione dell agevolazione prescinde dal risultato d esercizio (utile o perdita) concorrendo a determinare il risultato reddituale anche in presenza di una perdita, la quale rileverà ai fini della determinazione del reddito secondo le regole ordinarie previste dal T.U.I.R.. MOMENTO DELLA FRUIZIONE Il Decreto Legge 78/2009, prevede che l agevolazione in esame può essere fruita esclusivamente in sede di versamento a saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d imposta di effettuazione degli investimenti. Ciò comporta che nel quantificare il reddito 2009 e la relativa imposta, in base alla quale determinare l acconto con il metodo previsionale, non è possibile considerare la riduzione derivante dall agevolazione in esame. CUMULO CON ALTRE AGEVOLAZIONI In merito alla possibilità di cumulare l agevolazione in esame con altre agevolazioni, in mancanza di un espresso riferimento normativo circa la non cumulabilità, l Agenzia conferma che la Tremonti - ter può essere cumulata con altre agevolazioni salvo che le disposizioni che disciplinano queste ultime l escludano espressamente.

5 Sul punto l Agenzia precisa che, a titolo esemplificativo, la Tremonti - ter : - è cumulabile con il credito d imposta per gli investimenti nelle aree svantaggiate e con il credito d imposta per attività di ricerca e sviluppo ex Legge n. 296/2006; - non è cumulabile con l agevolazione spettante per le spese di riqualificazione energetica ex art. 1, commi 344 e 345, Legge n. 296/2006. Ne consegue che in relazione al medesimo bene oggetto di investimento il contribuente deve decidere se escludere dall imposizione sul reddito d impresa il 50 per cento del valore dell investimento ovvero avvalersi della detrazione spettante per le spese di riqualificazione energetica di cui all articolo 1, commi 344 e 345, della legge n. 296 del Rimaniamo a disposizione per qualsiasi ulteriore chiarimento. Cordiali Saluti. Rag. Michele Cinini Rag. Marco Migli