POLITECNICO DI TORINO DIPLOMA UNIVERSITARIO TELEDIDATTICO Polo di Torino

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1 POLITECNICO DI TORINO DIPLOMA UNIVERSITARIO TELEDIDATTICO Polo di Torino COSTI DI PRODUZIONE E GESTIONE AZIENDALE A.A (Tutore: Ing. L. Roero) Scheda N. 8 ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI L analisi degli scostamenti fa parte del processo di budgeting e serve per analizzare i risultati ottenuti nel corso di un certo periodo di tempo. Per questo motivo è chiaro che la misurazione dei risultati e l analisi degli scostamenti costituiscono le fasi 2 e 3 del ciclo di controllo di Budgeting. In questa fase è interessante non tanto valutare l entità degli scostamenti (ovvero della differenza tra i valori di budget ed i valori di consuntivo) quanto piuttosto determinare la causa all origine di tali scostamenti. Gli scostamenti possono essere imputati a: variazioni nei volumi di vendita; variazioni nei prezzi di vendita; variazioni dei costi; variazioni di efficienza nell uso dei fattori. Si è detto che un sistema efficace di controllo deve fare uso di un programma-obiettivo con cui confrontare i risultati effettivi. La fase 1, ovvero quella di creazione del budget vero e proprio, ci fornisce il programma desiderato. Questo è vero più specificatamente quando il budget sia stato preparato a costi standard, tenendo cioè conto dei più convenienti costi dei fattori e dei processi più efficienti. Le fasi 2 e 3 del ciclo di Budgeting fanno uso del concetto di budget flessibile, ovvero un programma che si serve degli input del budget a costi standard, ma che tratta le quantità effettivamente vendute/prodotte. Occorre puntualizzare che questo sistema di controllo è tanto più efficace quanto maggiore è la frequenza della sua applicazione, ovvero, in altre parole, quanto maggiore è il numero delle volte che, all interno del periodo considerato, l analisi degli scostamenti è compiuta. Quanto detto è chiaro se si pensa all efficacia di un qualunque sistema di controllo come ad una grandezza che aumenta passando dal controllo a consuntivo al controllo concomitante. Possiamo avere, all interno di un impresa, due tipologie di scostamento : scostamenti di ricavo e scostamenti di costo. Nel seguito analizzeremo separatamente gli scostamenti di ricavo e quelli di costo.

2 SCOSTAMENTI DI RICAVO Si definisca il fatturato effettivo come Σ p i * σ i * q i * Q con p i prezzo del prodotto i-esimo σ i quota di mercato del prodotto i-esimo q i percentuale dell output relativa al prodotto i-esimo Q volume totale dei beni venduti La sommatoria, questa e le successive, sono sempre fatte su tutti i prodotti (salvo diversamente specificato esplicitamente). Siano sotto-segnati i valori di budget; ne risulta che il fatturato budget standard sarebbe Σ p i * σ i * q i * Q La sintesi dei possibili scostamenti è data nella figura seguente: Standard Flex per quota Flex quota/domanda Flex prezzo std. Effettivo Σ p i * σ i * q i * Q Σ p i * σ i * q i * Q Σ p i * σ i * q i * Q Σ p i * σ i * q i * Q Σ p i * σ i * q i * Q scostamento quota scost. domanda scostamento volume scost. mix scost. prezzo scostamento totale Il prospetto visto presenta un caso abbastanza generale. Ovviamente si potranno ricavare prospetti simili per casi particolari in cui il fatturato dipenda da altri parametri (o da un insieme ridotto dei parametri visti). Il prospetto si può vedere matematicamente anche nel seguente modo (concetto di derivata parziale e di differenziale totale di una funzione multivariata): p eff * σ eff * q eff * Q eff = (p bud + p)* (σ bud + σ)* (q bud + q)* (Q bud + Q) ove p, q, σ sono ovviamente riferiti ad un unico prodotto; volendo trattare tutti i prodotti dovrei inserire una sommatoria. Sviluppando il secondo membro si possono trovare tutti i componenti dello scostamento totale.

3 SCOSTAMENTI DI COSTO Si abbia per il costo un modello lineare del tipo con q quantità prodotta C F costo fisso c V costo variabile. C T = C F + c V q Nel caso dei costi consideriamo un prospetto semplificato, invitando l allievo a fare riferimento alle lezioni per l analisi più approfondita. Gli scostamenti possibili, in questo caso semplificato, sono riportati nella figura, ove vale quanto detto per la trattazione dei ricavi circa i valori sotto-segnati o non sotto-segnati ed il senso delle sommatorie: Standard Flex per quant. prod. Effettivo Σ c Vi * q i + C F Σ c Vi * q i + C F Σ c Vi * q i + C F scost. volume scost. efficienza scostamento totale In realtà lo scostamento di volume può essere un informazione significativa solo se viene disaggregato nelle componenti relative a ciascun prodotto del mix. Occorre quindi una coppia di prospetti di confronto tra budget standard e budget flessibile per ogni singolo prodotto. L analisi degli scostamenti di costo non può essere risolta dalla constatazione di uno scostamento di efficienza. Occorrerà capire se questo scostamento sia dovuto al variare dei prezzi delle materie prime, del lavoro diretto, degli OH, oppure se sia dovuto ad un impiego di materie prime, di lavoro diretto o di OH differente da quanto previsto a budget. A seconda dei casi dovranno essere maneggiate un numero maggiore o minore di tabelle per giungere a specificare le componenti degli scostamenti. I sistemi attuali fanno naturalmente largo impiego dell automazione informatica per gestire questi calcoli. Quando si siano calcolati gli scostamenti di ricavo e di costo è possibile calcolare lo scostamento del reddito operativo. Avendo scomposto gli scostamenti nelle loro componenti di volume, mix, efficienza, costo dei fattori produttivi... è poi possibile chiarire quale parte dello scostamento sia attribuibile alle suddette variazioni di volume, mix,... NOTA BENE!!!: potrei volere fare un analisi degli scostamenti anche nel caso in cui lo scostamento totale sia nullo. Infatti potrebbero, nel caso limite, esservi state variazioni di efficienza, di costo dei fattori,..., ma anche delle compensazioni tra i singoli scostamenti tali che lo scostamento totale sia nullo (pari a zero).

4 QUALITY COSTS Oggigiorno può costituire un vantaggio competitivo misurare e riportare i costi connessi alla produzione di beni (o servizi) di qualità. Con il termine qualità possiamo definire, a fini di controllo, la conformità a specifiche predefinite. Un Sistema di Controllo di Gestione orientato alla misurazione dei quality cost può essere uno strumento fondamentale per favorire il coinvolgimento totale dell azienda verso gli obiettivi di qualità. Un efficiente controllo dei quality cost ha certamente valenza di vantaggio competitivo. D altronde, tra le leve strategiche a disposizione di chi deve decidere le politiche competitive d azienda, la qualità è una delle più importanti. Si può decidere, per esempio, di competere a qualità standard utilizzando la leva del prezzo, oppure si può agire sulla qualità del prodotto, migliorando le procedure (sostanziali e formali) aziendali e stimolando l innovazione. Distinguiamo quattro principali categorie di costi della qualità: 1. costi di prevenzione: Quality Training, Reliability Engineering (orientato a prodotto, processo, fornitori); 2. costi di verifica: ispezione materiali, verifica finiti, verifica WIP e processo, ammortamenti, materiali distrutti; 3. costi di difettosità interna: scarti, rilavorazioni, re-testing; 4. costi di difettosità esterna: lamentele, garanzie, assistenza, perdita d immagine... E ovvio che la riduzione dei quality cost richieda il miglioramento della qualità. Ci sono due punti di vista diversi sulla riduzione dei costi: Tradizionale: orientato alla verifica (compromesso tra costi del controllo e costi della difettosità). Viene determinato un livello di qualità accettabile (AQL Acceptable Quality Level); World Class: orientato alla prevenzione (compromesso tra costi di prevenzione e costi della difettosità). L assunto di base è che sia possibile ridurre contemporaneamente i costi di qualità ed il numero di difetti. Applicando una delle due filosofie di riduzione dei costi, ci si aspetta di ottenere dei miglioramenti e tali miglioramenti devono essere valutati. Si possono individuare e misurare quattro tipi di miglioramento: a- rispetto allo standard programmato per il periodo corrente; b- rispetto ai costi della qualità a consuntivo dell anno precedente; c- rispetto al target di lungo periodo; d- trend cumulato dei miglioramenti dall inizio del programma di incremento della qualità. I quality cost enfatizzano l integrazione tra le decisioni che coinvolgono più funzioni aziendali (per esempio progettazione e produzione). A ciò deve corrispondere un sistema integrato di Controllo di Gestione e di condivisione delle responsabilità e dei meriti. Per quanto i quality cost possano tenere conto di alcuni aspetti di integrazione, essi hanno il difetto di essere un indicatore di breve periodo, non orientato all analisi finanziaria degli investimenti ed alla distinzione tra decisioni di investimento e voci di costo.

5 E tipico il caso di risparmio sulla prevenzione che si riflette nel breve nella diminuzione dei costi; ma che cosa avviene nel lungo periodo? I quality cost non possono dirlo, senza un sistema che guardi al futuro, orientato alla prevenzione più che alla verifica. ESERCIZIO La società Calcol S.p.A. ha due tipi di calcolatrici: calcolatrici non programmabili (CNP), il cui prezzo di vendita è di ; calcolatrici programmabili (CP), il cui prezzo di vendita è di I dati di costo previsti per il mese di maggio 1999 erano i seguenti: CNP CP Standard fisico unitario MDO 1,5 ore 1 ora Prezzo standard MDO /ora /ora Standard fisico unitario MP 1 Kg 1,5 Kg Prezzo standard MP /Kg /Kg Produzione prevista unità unità Alla fine del mese di maggio si rilevano i seguenti costi: CNP CP Produzione effettiva unità unità Costo effettivo MDO 575,4736 M 601,92 M Ore effettive MDO ore ore Costo effettivo MP 466,83 M 957,6 M Quantità di MP utilizzata Kg Kg Si calcolino e si commentino gli scostamenti dei valori effettivi dei costi di MDO e MP rispetto a quelli di budget. Soluzione ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI CALCOLATRICI CNP Costi MDO C MDO = Q p h p= prezzo orario [ /h] Q= qu. Prodotta [U] h= coeff. orario (efficienza) [h/u] Valori a Budget: p B = /h h B = 1,5 h/u Q B = U Valori effettivi: Q E = U p E = (C tot / Ore tot ) = (575,4736 M / h) = /h h E = (Ore tot / Unità ) = ( h / U) = 1,46 h/u

6 Scostamenti Costi MDO [valori in M ] 562, ,4 575, ,5 S 15,6 F 6,0736 S Scostamento Totale = ΣScost. = 12,9736 M S, determinato in maniera preponderante dall aumento della quantità prodotta, effetto che è stato parzialmente compensato da un miglioramento dell efficienza. Si nota inoltre un aumento del prezzo orario di MDO. Costi MP C MP = Q p h p= prezzo unitario [ /Kg] Q= quant. Prodotta [U] h= coeff. unitario (efficienza) [Kg/U] Valori a Budget: p B = /Kg h B = 1 Kg/U Q B = U Valori effettivi: Q E = U p E = (C tot /Kg) = (466,830 M / Kg) = /Kg h E = (kg tot / Unità ) = (27.300h / U) = 1,05 Kg/U Scostamenti Costi MP [valori in M ] ,1 466,83 17 S 22,1 S 2,73 S Scostamento Totale = ΣScost. = 41,83 M S, dovuto sia all effetto quantità prodotta, sia all effetto di aumento del prezzo unitario di MP, sia all effetto efficienza: quest ultimo è particolarmente significativo, quindi sarebbe opportuno effettuare approfondimenti al fine di individuare le reali cause di tale fenomeno. ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI CALCOLATRICI CP Costi MDO C MDO = p h Q p= prezzo orario [ /h] Q= qu. Prodotta [U] h= coeff. Orario (efficienza) [h/u] Valori a Budget : p B = /h h B = 1 h/u Q B = U Valori effettivi : Q E = U p E = (C tot / Ore tot ) = (601,920 M / h) = K /h h E = (Ore tot / Unità ) = ( h / U) = 0,99 h/u Scostamenti Costi MDO [valori in M ] , F 6 F 7,92 S

7 Scostamento Totale = ΣScost. = 148,08 M F, fondamentalmente determinato dalla diminuzione della quantità prodotta rispetto a quella prevista; si registra inoltre un piccolo miglioramento in termini di efficienza totalmente compensato da un leggero rincaro del costo orario di MDO. Costi MP C MP = Q p h p= prezzo unitario [ /Kg] Q= quant. Prodotta [U] h= coeff. unitario (efficienza) [Kg/U] Valori a Budget : p B = /U Q B = U h B = 1,5 Kg/U Valori effettivi : Q E = U p E = (C tot / Unità ) = ( K / Kg) = /Kg h E = (Kg tot / Unità ) = ( K / U) = 1,4 Kg/U Scostamenti Costi MP [valori in M ] ,6 255 F 68 F 5,6 S Scostamento Totale = ΣScost. = 317,4 M F In questo caso l effetto sfavorevole di crescita dei costi dovuto all aumento del costo della materia prima è stato ampiamente superato ed annullato dall effetto quantità ed effetto efficienza.