UNIVERSITA di CHIETI - PESCARA G. D ANNUNZIO. Facoltà di Scienze Manageriali Corso di Laurea Specialistica in Economia e Management

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1 UNIVERSITA di CHIETI - PESCARA G. D ANNUNZIO Facoltà di Scienze Manageriali Corso di Laurea Specialistica in Economia e Management Diritto Tributario Prof. Francesco Rossi Ragazzi LA SCISSIONE settembre - dicembre

2 Considerazioni preliminari in ordine agli aspetti civilistici della scissione (artt. da 2506 a 2506 quater c.c.) E, innanzi tutto, opportuno osservare che diverse possono essere le finalità perseguite con una operazione di scissione ( 1 ): esigenze di concentrazione di imprese: si può attuare una concentrazione delle attività presso beneficiarie già esistenti; esigenze di modificare gli assetti proprietari delle imprese: è possibile, in caso di lite fra soci, suddividere il patrimonio sociale trasferendolo in misura frazionata al singolo socio; esigenze di tipo organizzativo: è possibile trasferire singoli rami di attività in altrettante unità giuridiche per l esercizio differenziato delle attività (si pensi ad esempio alla necessità di dividere l attività produttiva da quella commerciale ovvero di estrapolare i beni immobiliari per attuare una gestione separata del ramo immobiliare e per non fare partecipare questi ultimi beni patrimoniali al rischio d impresa accentrato presso la scissa). L operazione di scissione può inoltre permettere la cessione dei rami produttivi di reddito a terzi e di eliminare quelli improduttivi lasciandoli presso la scissa che successivamente potrebbe liquidarli. Quindi il cedente (società scissa) è in grado di proporre al potenziale investitore l acquisizione di realtà assemblate ad hoc secondo le esigenze di natura strategica od economica espresse da quest ultimo; esigenze di tipo finanziario allorché vi sia la necessità di attribuire una struttura finanziaria separata ed autonoma ai diversi settori esistenti presso l impresa. Ad esempio, potrebbe essere utile separare i settori di attività con un maggiore sviluppo rispetto a quelli con un minor grado di sviluppo al fine di ottenere per i primi un più agevole ricorso al mercato del credito. Le operazioni di scissione possono essere utilizzate anche per liquidare una parte del patrimonio dell impresa o una parte dell attività d impresa. Tale obiettivo è consentito grazie alla possibile separazione dei diversi settori in cui l impresa opera. Ad esempio, potrebbe essere possibile procedere alla liquidazione dei settori in perdita che potrebbero essere scissi all interno di altre società collegate che debbono essere poste in stato di liquidazione. L operazione, per le sue caratteristiche, si presenta come una fusione rovesciata, in quanto, mentre con il primo istituto si desidera ridurre le dimensioni economiche e decentrare l attività produttiva e/o decisionale, con l ultimo si desidera incrementare le dimensioni attraverso un accentramento aziendale. Ai sensi dell art c.c. la scissione di una società si esegue: mediante trasferimento dell intiero suo patrimonio a più società, preesistenti o di nuova costituzione, e assegnazione delle loro azioni o quote ai soci della prima (c.d. scissione totale); ovvero mediante trasferimento di parte del suo patrimonio a una o più società, preesistenti o di nuova costituzione, e assegnazione delle loro azioni o quote ai soci della prima (c.d. scissione parziale). La scissione è, inoltre, caratterizzata: ( 1 ) Cfr. A. STESURI, I Rischi fiscali nelle acquisizioni societarie, Sistemi Editoriali, Napoli,

3 dallo scioglimento della società scissa in ipotesi di scissione totale; dalla riduzione del patrimonio netto della società scissa in ipotesi di scissione parziale. È consentito un conguaglio in danaro, purché non superiore al dieci per cento del valore nominale delle azioni o quote attribuite. È consentito inoltre che, per consenso unanime, ad alcuni soci non vengano distribuite azioni o quote di una delle società beneficiarie della scissione, ma azioni o quote della società scissa. La società scissa può, con la scissione, attuare il proprio scioglimento senza liquidazione, ovvero continuare la propria attività. La partecipazione alla scissione non è consentita alle società in liquidazione che abbiano iniziato la distribuzione dell attivo. Le operazioni di scissione rappresentano la fattispecie opposta di quelle di fusione. Il codice civile non prevede una definizione diretta dell operazione di scissione, ma attua una forma indiretta d identificazione della scissione societaria con l indicazione delle forme che quest ultima può rivestire. La scissione può essere definita come l operazione per mezzo della quale una società (scissa) trasferisce l intiero suo patrimonio, o parte dello stesso, ad una o più società beneficiarie in cambio dell attribuzione in capo ai suoi soci di una corrispondente quota di partecipazione nel capitale sociale delle beneficiarie. Riguardo alle varie tipologie dell operazione, si possono distinguere le seguenti fattispecie: con riferimento ai soggetti scissi e del patrimonio trasferito alle beneficiarie: scissioni totali: la società scissa trasferisce tutto il suo patrimonio a due o più società beneficiarie ( 2 ); scissioni parziali: la società scissa trasferisce solo una parte del suo patrimonio ad una o più società beneficiarie. In tale operazione la beneficiaria può essere anche un unico soggetto; con riferimento ai soggetti beneficiari: scissione con costituzione di una nuova società. In tali ipotesi, la società beneficiaria non esiste, ma è il risultato dell operazione di scissione; scissione per incorporazione. In tali ipotesi, la società beneficiaria preesiste all operazione di scissione, e nel caso in cui essa è anche socia della società scissa si realizza una sorta di scissione per incorporazione; con riferimento alle modalità di assegnazione delle azioni o quote: scissione proporzionale: quando le quote di ciascuna società beneficiaria sono attribuite ai soci della società scissa in proporzione alle quote da essi detenute; scissione non proporzionale: quando tale proporzionalità non è mantenuta e le quote di ciascuna società beneficiaria sono attribuite ai soci della società scissa non in proporzione alle quote da essi detenute in quest ultima. ( 2 ) In tale operazione è necessario la presenza di almeno due società beneficiarie, posto che se una società trasferisce l intiero patrimonio in favore di una sola società ( beneficiaria ) si attua una fusione per incorporazione. 3

4 In estrema sintesi, si può affermare che la scissione opera potenzialmente sotto un duplice profilo: frazionamento o trasferimento del patrimonio sociale possibile divisione della compagine sociale. Per quanto attiene alle fasi attraverso cui si attua una operazione di scissione si fà rinvio a quanto precisato in tema di fusioni, rendendosi applicabili le stesse norme. L organo amministrativo delle società partecipanti alla scissione redige un progetto dal quale devono risultare i dati indicati nel comma 1 dell art ter c.c. ed inoltre l esatta descrizione degli elementi patrimoniali da assegnare a ciascuna delle società beneficiarie e dell eventuale conguaglio in danaro. Se la destinazione di un elemento dell attivo non è desumibile dal progetto, esso, nell ipotesi di assegnazione dell intiero patrimonio della società scissa, è ripartito tra le società beneficiarie in proporzione della quota del patrimonio netto assegnato a ciascuna di esse, così come valutato ai fini della determinazione del rapporto di cambio; se l assegnazione del patrimonio della società è solo parziale, tale elemento rimane in capo alla società trasferente. Degli elementi del passivo, la cui destinazione non è desumibile dal progetto, rispondono in solido, nel primo caso, le società beneficiarie, nel secondo la società scissa e le società beneficiarie. La responsabilità solidale è limitata al valore effettivo del patrimonio netto attribuito a ciascuna società beneficiaria. Dal progetto di scissione devono risultare i criteri di distribuzione delle azioni o quote delle società beneficiarie. Qualora il progetto preveda una attribuzione delle partecipazioni ai soci non proporzionale alla loro quota di partecipazione originaria, il progetto medesimo deve prevedere il diritto dei soci che non approvino la scissione di far acquistare le proprie partecipazioni per un corrispettivo determinato alla stregua dei criteri previsti per il recesso, indicando coloro a cui carico è posto l obbligo di acquisto. Il progetto di scissione deve essere pubblicato a norma dell ultimo comma dell art ter c.c. La scissione ha effetto dall ultima delle iscrizioni dell atto di scissione nell Ufficio del Registro delle Imprese in cui sono iscritte le società beneficiarie; può essere tuttavia stabilita una data successiva, tranne che nel caso di scissione mediante costituzione di società nuove. Per gli effetti a cui si riferisce l art ter, numeri 5) e 6) c.c., possono essere stabilite date anche anteriori ( 3 ). Qualunque società beneficiaria può effettuare gli adempimenti pubblicitari relativi alla società scissa. Ciascuna società è solidalmente responsabile, nei limiti del valore effettivo del patrimonio netto ad essa assegnato o rimasto, dei debiti della società scissa non soddisfatti dalla società cui fanno carico. ( 3 ) Si applica il comma 4 dell art bis c.c. 4

5 Considerazioni preliminari in ordine alla determinazione delle c.d. differenze di scissione (avanzo o disavanzo di scissione) Premessa Sia in ipotesi di scissione attuata in favore di società beneficiaria già esistente che in ipotesi di scissione attuata in favore di società beneficiaria di nuova costituzione, possono aversi avanzi e/o disavanzi di scissione. Gli avanzi e i disavanzi di scissione da annullamento emergono dalla differenza: tra l ammontare del patrimonio netto della società scissa che viene trasferito in favore della società beneficiaria e il relativo valore di carico della partecipazione nella società scissa che risulta dal bilancio della società beneficiaria qualora la società beneficiaria possegga azioni (o quote) rappresentative del capitale sociale della società scissa. Se il valore di carico della partecipazione nel bilancio della società beneficiaria è inferiore al patrimonio netto della società scissa che viene trasferito si ha un avanzo di scissione. Se il valore di carico della partecipazione nel bilancio della società beneficiaria è superiore al patrimonio netto della società scissa che viene trasferito si ha un disavanzo di scissione. Gli avanzi e i disavanzi di scissione da concambio emergono dalla differenza: tra l ammontare del patrimonio netto della società scissa che viene trasferito in favore della società beneficiaria e l aumento del capitale sociale che la società beneficiaria deve deliberare per emettere le azioni (o quote) in concambio, da assegnare ai soci della società scissa qualora la società beneficiaria non possegga azioni (o quote) rappresentative del capitale della società scissa. Se l aumento del capitale sociale che la società beneficiaria deve deliberare è inferiore al patrimonio netto della società scissa che viene trasferito si ha un avanzo di scissione. Se l aumento del capitale sociale che la società beneficiaria deve deliberare è superiore al patrimonio netto della società scissa che viene trasferito si ha un disavanzo di scissione. Le differenze di scissione da annullamento Società beneficiaria che possiede una quota % nel capitale sociale della società scissa pari alla quota % del patrimonio netto della società scissa che viene trasferito Essendo la società beneficiaria socio della società scissa, in tale ipotesi non deve effettuarsi alcun concambio di azioni o quote. La società beneficiaria si limiterà, infatti, ad annullare la propria partecipazione sostituendola con le attività e le passività della società scissa che vengono trasferite. Come già precisato, se il valore di carico della partecipazione nel bilancio della società beneficiaria è superiore al patrimonio netto della società scissa che viene trasferito si ha un disavanzo di scissione ; se è inferiore si avrà un avanzo di scissione. 5

6 Ad esempio: 1) Ipotesi con disavanzo di scissione Soc. A (beneficiaria) (Situazione Patrimoniale) Partecipaz. nella Soc. B 400 Cap. Soc. 200 Altre attività 600 Passività 800 Totale Totale Soc. B (scissa) (Situazione Patrimoniale relativa alle attività e passività che vengono trasferite) Attività Cap. Soc. 300 Riserve 50 Passività Totale Totale In sede di scissione emergerà un disavanzo di 50 [400 (valore di carico Soc. A della partecipazione) meno 350 (Cap. Soc. più riserve Soc. B)]. La situazione patrimoniale della Soc. A beneficiaria, dopo la scissione, sarà: Soc. A (beneficiaria) (Situazione Patrimoniale) Attività ex Soc. B Cap. Soc. 200 Altre attività 600 Passività ex Soc. B Disavanzo di scissione 50 Altre Passività 800 Totale Totale ) Ipotesi con avanzo di scissione Soc. A (beneficiaria) (Situazione Patrimoniale) Partecipaz. nella Soc. B 400 Cap. Soc. 200 Altre attività 600 Passività 800 Totale Totale

7 Soc. B (scissa) (Situazione Patrimoniale relativa alle attività e passività che vengono trasferite) Attività Cap. Soc. 300 Riserve 200 Passività Totale Totale In sede di scissione emergerà un avanzo di 100 [400 (valore di carico Soc. A della partecipazione) meno 500 (Cap. Soc. più riserve Soc. B)]. La situazione patrimoniale della Soc. A beneficiaria, dopo la scissione, sarà: Soc. A (beneficiaria) Attività ex Soc. B Cap. Soc. 200 Altre attività 600 Avanzo di scissione 100 Passività ex Soc. B Altre passività 800 Totale Totale Le differenze di scissione da concambio Società beneficiaria senza partecipazione al capitale della società scissa. In tale ipotesi la società beneficiaria deve aumentare il proprio capitale sociale emettendo azioni (o quote) in concambio da assegnare ai soci della società scissa per un valore complessivo corrispondente al valore reale del patrimonio netto della scissa che viene trasferito. Se l aumento del capitale sociale deliberato dalla società beneficiaria per indennizzare i soci della scissa, mediante l assegnazione di titoli in concambio, è superiore al patrimonio netto della società scissa che viene trasferito si ha un disavanzo di scissione ; se è inferiore si ha un avanzo di scissione. Ad esempio: Soc. A (beneficiaria) (Situazione Patrimoniale) Soc. B (scissa) (Situazione Patrimoniale relativa alle attività e passività che vengono trasferite) Attività Cap. Soc. 200 Attività Cap. Soc. 300 Passività 800 Riserve 50 Passività Totale Totale Totale Totale

8 1) Ipotesi con disavanzo di scissione - Aumento del capitale sociale della Soc. A di 400. In sede di scissione emergerà un disavanzo di 50 [400 (aumento del Capitale Soc. A) meno 350 (Cap. Soc. più riserve Soc. B)]. La situazione patrimoniale della Soc. A beneficiaria, dopo la scissione, sarà: Soc. A (beneficiaria) Attività ex Soc. B Cap. Soc. 600 Altre attività Passività ex Soc. B Disavanzo di scissione 50 Altre Passività 800 Totale Totale ) Ipotesi con avanzo di scissione - Aumento del capitale sociale della Soc. A di 250. In sede di scissione emergerà un avanzo di 100 [250 (aumento del capitale Soc. A) meno 350 (Cap. Soc. più riserve Soc. B)]. La situazione patrimoniale della Soc. A beneficiaria, dopo la scissione, sarà: Soc. A (Beneficiaria) Attività ex Soc. B Cap. Soc. 450 Altre attività Passività ex Soc. B Altre Passività 800 Avanzo di scissione 100 Totale Totale Società beneficiaria che possiede parte del capitale sociale della società scissa In tale ipotesi, e senza ricorrere a complicate esemplificazioni numeriche, è opportuno chiarire che da una unica operazione di scissione emergono due differenze di scissione : una dal raffronto del valore di carico della partecipazione con la quota parte del patrimonio netto della società scissa che viene trasferito rappresentata dalla partecipazione medesima l altra, dal raffronto dell aumento di capitale deliberato dalla società beneficiaria ai fini del concambio e la quota parte del patrimonio netto della società scissa che viene trasferito di spettanza dei soci della società scissa medesima. E ciò può originare due avanzi, due disavanzi ovvero un avanzo e un disavanzo. 8

9 La scissione (art. 173 D.P.R. n. 917/ Testo Unico delle Imposte sui Redditi - T.U.I.R.) L art. 173 T.U.I.R. anche per le scissioni - al pari delle fusioni - accogliendo la tesi prevalente secondo cui la scissione deve considerarsi operazione di mera ristrutturazione (estranea alla gestione dell impresa) ne sancisce la neutralità ai fini fiscali, nel senso che non può dare origine né ad utile né a perdita rilevanti ai fini della determinazione del reddito imponibile. Nei confronti della società: la scissione non costituisce realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni delle società partecipanti all operazione (comprese quelle relative alle rimanenze e il valore di avviamento); nella determinazione del reddito delle società partecipanti alla scissione non si tiene conto degli avanzi o dei disavanzi, sia da annullamento sia da concambio ; i maggiori valori iscritti nel bilancio della società beneficiaria per effetto dell eventuale imputazione dei disavanzi non sono imponibili. Nei confronti dei soci le nuove partecipazioni, rappresentative del capitale delle società beneficiarie (che vengono assegnate ai soci della società scissa) non danno origine a plusvalenze o a minusvalenze fiscalmente rilevanti, né a redditi tassabili fatta salva l applicazione, in caso di conguaglio: dell articolo 47, comma 7 (vale a dire, tassazione come reddito di capitale delle somme ricevute che eccedono il costo della partecipazione annullata) e degli articoli 58 e 87, ricorrendone le condizioni (vale a dire, il regime della participation exemption per le partecipazioni concambiate nell esercizio dell impresa). Il conguaglio in danaro è, dunque, tassato come reddito di capitale, ma - ricorrendone i presupposti - si applica il regime della PEX (participation exemption) e, quindi: nel caso di socio/società di capitali che ha i requisiti per fruire della participation exemption, sono esenti (attualmente) nella misura del 95% nel caso di socio/persona fisica imprenditore sono esenti attualmente, per il 60% (e, dunque, tassabili nella misura del 40%) dall per il 50,28 (e, dunque, tassabili nella misura del 49,72%) a prescindere dalla circostanza che le partecipazioni siano - o non - qualificate nel caso di socio/persona fisica non imprenditore si tratta di redditi inquadrabili, comunque, nella categoria dei redditi di capitale, e pertanto la differenza tra la somma ricevuta (o il valore normale dei beni ricevuti) ed il valore fiscalmente riconosciuto alla partecipazione, costituisce reddito di capitali e dunque: nel caso in cui la partecipazione oggetto di recesso sia non qualificata, é tassato al 12,50%, a titolo definitivo sull intero valore laddove, invece, la partecipazione sia qualificata, concorre al reddito attualmente per il 40% dall per il 49,72%. 9

10 La ripartizione del costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni In sede di Telefisco 1999 ( 4 ), avendo riguardo alla circostanza che i soci della società scissa ricevono le azioni dalla società beneficiaria, è stato chiesto quale criterio debba essere adottato per ripartire il costo originario delle azioni (o quote) della società scissa tra le vecchie azioni (o quote) della società scissa e le nuove azioni della beneficiaria. E l Amministrazione finanziaria ha, sul punto, precisato che il criterio da seguire appare quello di ripartizione del costo originario in proporzione al valore netto contabile del patrimonio trasferito alle beneficiarie e di quello eventualmente rimasto nella scissa. Peraltro, è fondato ritenere che tale conclusione non sia condivisibile sotto un profilo civilistico/aziendalistico - dovendosi verosimilmente fare riferimento al valore netto effettivo del patrimonio trasferito alle beneficiarie e di quello eventualmente rimasto nella scissa - e, a mio avviso, ciò rappresenta una delle innumerevoli situazioni di doppio binario (valori civilistici diversi dai valori fiscali). * * * Può utilmente osservarsi che oltre all irrilevanza dell avanzo o disavanzo conseguenti al rapporto di cambio delle azioni o quote ovvero dell annullamento di azioni o quote a norma dell art novies i tratti di maggior rilievo della disciplina fiscale delle scissioni - sono caratterizzati: dalla irrilevanza del cambio delle partecipazioni originarie in quanto tale cambio non costituisce né realizzo né distribuzione di plusvalenze o di minusvalenze né conseguimento di ricavi per i soci della società scissa dall obbligo di ricostituzione nel bilancio delle società beneficiarie dei fondi in sospensione d imposta iscritti nell ultimo bilancio della società scissa, con esclusione di fondi tassabili solo in caso di distribuzione dal limite del riporto a nuovo delle perdite fiscali della società scissa e della società beneficiaria nei termini di cui si é detto con riguardo alle fusioni, riferendosi alla società scissa le disposizioni riguardanti le società fuse o incorporate e alle beneficiarie quelle riguardanti la società risultante dalla fusione o incorporante (da notare che la normativa in vigore fino al 2003 prevedeva il limite del riporto a nuovo delle perdite della sola società scissa) dal limite della retrodatazione degli effetti della scissione nei soli casi di scissione totale ed a condizione che vi sia coincidenza tra la chiusura dell ultimo periodo di imposta della società scissa e delle beneficiarie e per la fase posteriore a tale periodo. Più specificamente, con riguardo al riporto a nuovo delle perdite fiscali pregresse è opportuno precisare ulteriormente che alle scissioni si applica: il limite del riporto a nuovo delle perdite fiscali della società scissa e della società beneficiaria nei termini di cui si é detto con riguardo alle fusioni, riferendosi alla società scissa le disposizioni riguardanti le società fuse o incorporate e alle beneficiarie quelle riguardanti la società risultante dalla fusione o incorporante. Da notare che la normativa in vigore fino al 2003 prevedeva il limite del riporto a nuovo delle perdite della sola società scissa ( 4 ) Cfr. circ. min. 17 maggio 2000, n. 98/E par Ripartizione del valore fiscalmente riconosciuto delle azioni ai soci. 10

11 il limite della retrodatazione degli effetti della scissione nei soli casi di scissione totale ed a condizione che vi sia coincidenza tra la chiusura dell ultimo periodo di imposta della società scissa e delle beneficiarie e per la fase posteriore a tale periodo. Per effetto delle modifiche introdotte con il D.L. n. 223/2006 convertito nella L. n. 248/2006 nel caso di scissioni con effetto retroattivo anche le perdite fiscali di periodo delle società partecipanti a tali operazioni assumeranno rilievo ai fini della determinazione del reddito delle società beneficiarie, al pari delle perdite fiscali pregresse: nei limiti dell ammontare del patrimonio netto quale risulta dall ultimo bilancio o, se inferiore, dalla situazione patrimoniale di cui all art quater del codice civile (senza tener conto dei conferimenti e versamenti fatti negli ultimi ventiquattro mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione stessa) e a condizione che dal conto economico della società le cui perdite sono riportabili, relativo all esercizio precedente a quello in cui la fusione (o la scissione) è stata deliberata, risulti un ammontare di ricavi e proventi dell attività caratteristica, e un ammontare delle spese per prestazioni di lavoro subordinato e relativi contributi, superiore al 40% di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi anteriori. Ripartizione delle posizioni soggettive fra le società partecipanti alla scissione Le posizioni soggettive della società scissa sono attribuite alle società beneficiarie in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste. Le posizioni soggettive connesse specificamente o per insiemi agli elementi del patrimonio scisso seguono i rispettivi elementi (ad es. i compensi agli amministratori non dedotti, i dividendi deliberati e non ancora distribuiti, tassabili nell esercizio di distribuzione). Le posizioni soggettive non connesse a specifici elementi del patrimonio scisso sono le plusvalenze rateizzate in non più di cinque periodi di imposta, le spese di manutenzione non dedotte, le spese di rappresentanza per la parte non deducibile nell esercizio. L art. 173 T.U.I.R. prevede, inoltre, che: in caso di scissione parziale e in caso di scissione non retroattiva in società preesistente i costi fiscalmente riconosciuti si assumono nella misura risultante alla data in cui ha effetto la scissione. In particolare: le rimanenze ed i titoli ricevuti da ciascuna beneficiaria si presumono, in proporzione alle quantità rispettivamente ricevute, provenienti proporzionalmente dalle voci delle esistenze iniziali, distinte per esercizio di formazione, della società scissa e dalla eventuale eccedenza formatasi nel periodo d imposta fino alla data in cui ha effetto la scissione; le quote di ammortamento dei beni materiali e immateriali nonché le spese di cui al comma 6 dell art. 102 ( 5 ), relative ai beni trasferiti vanno ragguagliate alla durata del ( 5 ) Comma 6 art. 102 T.U.I.R.: Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, che dal bilancio non risultino imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta all inizio dell esercizio dal registro dei beni ammortizzabili; per le imprese di nuova costituzione il limite percentuale si calcola, per il primo esercizio, sul costo complessivo quale risulta alla fine dell esercizio; per i beni ceduti, nonché per quelli acquisiti nel corso dell esercizio, compresi quelli costruiti o fatti costruire, la deduzione spetta in proporzione alla durata del possesso ed è commisurata, per il cessionario, al 11

12 possesso dei beni medesimi da parte della società scissa e delle società beneficiarie; tale criterio si applica anche alle spese relative a più esercizi e agli accantonamenti; le riserve in sospensione d imposta iscritte nell ultimo bilancio della società scissa debbono essere ricostituite dalle beneficiarie in proporzione alle quote del patrimonio netto contabile trasferito o rimasto; in caso di scissione parziale, le riserve della società scissa si riducono in corrispondenza. Se la sospensione d imposta dipende da eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della società scissa, le riserve debbono essere ricostituite dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi; gli obblighi tributari della società scissa riferibili a periodi di imposta anteriori alla data dalla quale l operazione ha effetto: in caso di scissione parziale sono adempiuti dalla stessa società scissa; in caso di scissione totale sono trasferiti alla società beneficiaria appositamente designata nell atto di scissione; i controlli, gli accertamenti e ogni altro procedimento relativo ai suddetti obblighi sono svolti nei confronti della società scissa o, nel caso di scissione totale, di quella appositamente designata, ferma restando la competenza dell Ufficio dell Agenzia delle entrate della società scissa; se la designazione è omessa, si considera designata la beneficiaria nominata per prima nell atto di scissione; le altre società beneficiarie sono responsabili in solido per le imposte, le sanzioni pecuniarie, gli interessi e ogni altro debito e anche nei loro confronti possono essere adottati i provvedimenti cautelari previsti dalla legge; le società coobbligate hanno facoltà di partecipare ai suddetti procedimenti e di prendere cognizione dei relativi atti, senza oneri di avvisi o di altri adempimenti per l Amministrazione; a tal fine, la società scissa o quella designata debbono indicare, a richiesta degli organi dell Amministrazione finanziaria, i soggetti e i luoghi presso i quali sono conservate, sempre se non conservate presso la propria sede legale, le scritture contabili e la documentazione amministrativa e contabile relative alla gestione della società scissa, con riferimento a ciascuna delle parti del suo patrimonio trasferite o rimaste; in caso di scissione tra società soggette ad I.R.E.S. e società non soggette a tale imposta, si applicano anche, i commi 3, 4 e 5 dell art. 171 T.U.I.R. in materia di trasformazione, considerando a tal fine la società scissa come trasformata per la quota di patrimonio netto trasferita alla beneficiaria. costo di acquisizione. L eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi. Per specifici settori produttivi possono essere stabiliti, con decreto del Ministro dell economia e delle finanze, diversi criteri e modalità di deduzione. Resta ferma la deducibilità nell esercizio di competenza dei compensi periodici dovuti contrattualmente a terzi per la manutenzione di determinati beni, del cui costo non si tiene conto nella determinazione del limite percentuale sopra indicato. 12